Skattekontrolloven § 84a

Den foreslåede bestemmelse straffer tilsidesættelse af eller overtrædelse af en række handlepligter.

Efter lovforslagets § 84, 1. led, straffes med bøde den, der forsætligt eller groft uagtsomt undlader en række handlepligter, som efterfølgende er omtalt i nr. 1-5, eller udsteder faktura med urigtigt indhold eller anden urigtig dokumentation, jf. nr. 6.

Der er tale om en ny bestemmelse, der begrænser strafansvaret til bøde. De foreslåede bestemmelser i § 84, nr. 1-6, er bestemmelser, som sammenfatter de strafbare gerningsindhold i den gældende skattekontrollovs § 13 A, § 13 B, § 14, stk. 2 og 4, og § 17, se nedenfor under bemærkninger til de enkelte punkter.

Efter lovforslagets § 84, nr. 1, er det strafbart at undlade at afgive oplysninger om udenlandske pensionsordninger, jf. §§ 16-19 og 21, og oplysninger om gaver til ikke fuldt skattepligtige i udlandet, jf. § 23, samt undlade at følge et påbud efter § 20.

Reglen i den gældende skattekontrolloves § 13 A straffer urigtige eller mangelfulde oplysninger vedrørende indeståender på konti i udlandet, udenlandske værdipapirer, udenlandske pensionsordninger og gaveydelser til ikke fuldt skattepligtige, idet den, der forsætligt eller groft uagtsomt overtræder § 11 A, stk. 1 eller 8, § 11 B, stk. 1, § 11 C, stk. 1, eller 11 D, straffes med bøde. Det samme gælder den, der forsætligt eller groft uagtsomt undlader at efterkomme et påbud efter § 11 A, stk. 6, § 11 B, stk. 6, eller § 11 C, stk. 5.

Udviklingen af automatiske udvekslinger af oplysninger mellem EU's medlemslande m.fl., betyder at den skattepligtige fritages for at give SKAT oplysninger vedrørende indeståender på udenlandske konti og udenlandske værdipapirer, hvorefter §§ 11 A og 11 B i den gældende skattekontrollov ikke foreslås videreført, se pkt. 2.4.4. SKAT vil således fra 2017 med virkning for indkomståret 2016 automatisk modtage oplysningerne fra udenlandske myndigheder.

Den gældende skattekontrollovs § 11 C om udenlandske pensionsordninger foreslås videreført som § 16 om en forsikringstagers pligt til at oplyse SKAT om oprettelsen af en udenlandsk pensionsordning, § 18 om fuldmagt til, at SKAT har ret til indseende i den pågældende ordning og § 19 hvor forsikringstageren alternativt selv har oplysningspligten. Den gældende skattekontrollovs § 11 D foreslås videreført som § 23 om en gavegivers pligt til at oplyse om gaver til personer, der ikke har fuld skattepligt her til landet, hvis gaven overstiger et grundbeløb på 58.700 kr. Den gældende skattekontrollovs § 11 C, stk. 7, med påbud om at opsige en pensionsordning, hvis oplysningspligten ikke opfyldes, videreføres i forslagets § 20. Den foreslåede bestemmelse er således en videreførelse af den gældende skattekontrollovs § 13 A, for så vidt gælder udenlandske pensionsordninger og gaver til ikke fuldt skattepligtige, jf. den gældende skattekontrollovs §§ 11 C og 11 D, idet henvisningerne i lovforslaget er til §§ 16-19 og 21 om oplysninger om udenlandske pensionsordninger, samt om undladelse af at efterkomme et påbud om opsigelse af en pensionsordning efter § 20, og til § 23, når det gælder oplysninger om gaver til ikke fuldt skattepligtige.

Efter lovforslagets § 84, nr. 2, er det strafbart at afgive urigtige eller vildledende oplysninger om opfyldelse af betingelserne for begrænset dokumentationspligt vedrørende kontrollerede transaktioner, jf. § 40.

Efter § 14, stk. 4, i den gældende skattekontrollov, er det strafbart at afgive urigtige eller vildledende oplysninger om opfyldelse af betingelserne for anvendelse af § 3 B, stk. 6.

Den foreslåede bestemmelse i § 84, nr. 2, er en videreførelse af den gældende skattekontrollovs § 14, stk. 4, hvorefter det er strafbart at afgive urigtige og vildledende oplysninger om opfyldelse af betingelserne for anvendelse af § 3 B, stk. 6, som angiver betingelserne for begrænset dokumentationspligt vedrørende kontrollerede transaktioner, hvilket direkte fremgår af den foreslåede bestemmelse. Henvisningen til § 3 B, stk. 6, foreslås erstattet med en henvisning til § 40 i lovforslaget, som viderefører § 3 B, stk. 6, i den gældende skattekontrollov.

Oplysningerne skal indgives i forbindelse med det årlige oplysningsskema, og det strafbare gerningsindhold er realiseret, når de urigtige oplysninger er modtaget af SKAT. Det er koncernforbundne virksomheder, dvs. juridiske personer, som skal fremsende dokumentation om de transaktioner, der foregår imellem virksomhederne i koncernen.

Gerningsindholdet vil være, at virksomheden undgår udarbejdelse af den fulde transfer pricing-dokumentation ved at oplyse, at den har under 250 beskæftigede og en balance under 125 mio. kr. eller en omsætning under 250 mio. kr. Forslaget til bødeberegning tager derfor udgangspunkt i enten omsætningens størrelse eller antallet af ansatte. Den foreslåede bødeberegning søger at tage højde for, at den skattepligtige indkomst i et selskab i en koncernforbunden virksomhed kan være ganske stor, selvom der er tale om forholdsvis få ansatte i netop dette selskab, og omvendt kan antallet af ansatte i det skattepligtige selskab være forholdsmæssigt stort i forhold til selskabets omsætning eller balance.

Det foreslås, at bødeberegning for overtrædelse af § 14, stk. 4, i den gældende skattekontrollov videreføres ved overtrædelse af forslagets § 84, nr. 2, idet der henvises til bemærkningerne til lov nr. 591 af 18. juni 2012, om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, skattekontrolloven, skatteforvaltningsloven og forskellige andre love (L 173, Folketingsåret 2011, 1. samling).

Bøden vil således udgøre det største af følgende to beløb:

1. Bøden gradueres i forhold til virksomhedens omsætning, således at den bliver 0,5 pct. af omsætningen op til en omsætning på 500 mio. kr., 0,1 pct. af den resterende omsætning op til 1 mia. kr. og 0,05 pct. af omsætningen over 1 mia. kr.

2. Bøden gradueres i forhold til antal medarbejdere i den pågældende danske virksomhed, således at bøden bliver 250.000 kr. for op til 50 medarbejdere og stiger med 250.000 kr. for hver yderligere 50 medarbejdere op til 400 medarbejdere. Er der over 400 medarbejdere, ansættes bøden til 2 mio. kr.

Med omsætning menes den faktiske omsætning i det skattepligtige selskab opgjort efter almindeligt anerkendte regnskabsregler for det danske selskab. Alternativt ansættes bøden på grundlag af antal ansatte i det pågældende danske selskab. Af kontrolmæssige årsager skal der ikke foretages omregning til antal heltidsansatte. Antallet af ansatte opgøres ud fra de månedlige indberetninger til indkomstregisteret, og antallet opgøres som et gennemsnit for det indkomstår, overtrædelsen vedrører.

Bøder vil efter disse beregningsprincipper kun undtagelsesvist kunne overstige 2 mio. kr. pr. indkomstår. Ved en omsætning på 300 mio. kr. vil bøden blive 1,5 mio. kr. Hvis omsætningen er mindre end 300 mio. kr., men der er 300 ansatte i virksomheden, bliver bøden, jf. pkt. 2, 1,5 mio. kr.

Såfremt de urigtige eller vildledende oplysninger vedrører flere indkomstår, vil bøden blive beregnet for hvert år for sig ud fra ovennævnte principper, hvorefter den samlede bøde kan forhøjes med op til 50 pct., jf. forslaget om hjemmel til strafskærpelse, hvis overtrædelsen er begået som led i en systematisk overtrædelse af skattelovgivningen.

Fastsættelsen af straffen vil fortsat bero på domstolenes konkrete vurdering i det enkelte tilfælde af samtlige omstændigheder i sagen, og det angivne strafniveau vil kunne fraviges i op- og nedadgående retning, hvis der i den konkrete sag foreligger skærpende eller formildende omstændigheder, jf. herved de almindelige regler om straffens fastsættelse i straffelovens kapitel 10.

Efter lovforslagets § 84, nr. 3, er det strafbart at undlade at opfylde en pligt til at afgive oplysninger efter anmodning fra SKAT om ejer- og medlemsfortegnelse i selskaber, jf. §§ 24-27, årsregnskaber, jf. § 6, stk. 1, nr. 1 og § 53 og formueoplysninger, jf. § 55 og § 56.

Efter § 14, stk. 2, i den gældende skattekontrollov er det strafbart ikke rettidigt at opfylde en pligt i medfør af § 3 A, stk. 1-4 og 6 og 7, § 6, stk. 1-3, § 6 A, § 6 B, § 7, § 7 A, § 7 B, § 7 C, § 7 G, § 7 H, § 7 J, §§ 8 A-8 H, stk. 1-4, § 8 J, stk. 3, § 8 L, § 8 O, stk. 1, § 8 P, stk. 1, 2, 4 og 5, § 8 Q, stk. 1-3, § 8 R, stk. 3, § 8 S, § 8 T, stk. 1 og 3, § 8 U, stk. 1 og 3, § 8 X, regler udstedt i medfør af § 8 Å, stk. 1-3, § 9 A, § 9 B, § 10, § 10 A, stk. 1-3, § 10 B, stk. 1 og 2, § 10 E, stk. 1, eller § 11.

Den foreslåede bestemmelse i § 84, nr. 3, er en delvis videreførelse af den gældende skattekontrollovs § 14, stk. 2, hvorefter den, der forsætligt eller groft uagtsomt, undlader rettidigt at opfylde en pligt, der påhviler ham i medfør af § 3 A, stk. 1-4 og 6 og 7, § 6, stk. 1-3 og § 6 B, straffes med bøde. De resterende henvisninger i § 14, stk. 2, vedrører automatiske indberetninger, og videreføres i forslag til skatteindberetningslov. Henvisningen til den gældende § 3 A, stk. 1-4 og 6 og 7, foreslås erstattet med en henvisning til lovforslagets §§ 24-27 om ejer- og medlemsfortegnelser i selskaber. Henvisningen til den gældende § 6, stk. 1-3, foreslås erstattet med henvisning til lovforslagets § 6, stk. 2, nr. 1, om indsendelse af skatteregnskab, og § 53 om den erhvervsdrivendes pligt til at indsende årsregnskab og regnskabsmateriale m.v. Henvisningen til den gældende § 6 B foreslås erstattet med en henvisning til lovforslagets §§ 55 og 56 om den skattepligtiges oplysningspligt vedrørende formueoplysninger. Det er således kun den skattepligtiges egen undladelse af at opfylde en oplysningspligt, der er strafbelagt. Tredjemand kan ikke straffes for at undlade at efterkomme en anmodning fra SKAT om oplysninger.

Efter lovforslagets § 84, nr. 4, er det strafbart at undlade at opfylde pligten til at opbevare materiale efter de regler, som skatteministeren har fastsat efter § 6, stk. 2, nr. 2.

Efter § 17, stk. 1, i den gældende skattekontrollov straffes den, der undlader at opfylde pligten til at opbevare materiale efter de regler, som skatteministeren har fastsat efter § 3, stk. 3, samt efter § 6 A, stk. 1, 1. pkt.

Den foreslåede bestemmelse i § 84, nr. 4, er en videreførelse af den gældende skattekontrollovs § 17, stk. 1, hvorefter den, der undlader at opfylde pligten til at opbevare materiale efter de regler, som skatteministeren har fastsat efter § 3, stk. 3, samt efter § 6 A, stk. 1, 1. pkt., straffes med bøde. Den gældende § 6 A vedrører baggrundsmateriale for de automatiske indberetningspligter, og foreslås derfor videreført i forslag til skatteindberetningslov, mens den gældende § 3, som bemyndiger skatteministeren til at fastsætte regler om opbevaring af regnskabsmateriale m.v., foreslås videreført som § 6, stk. 2, nr. 2.

Det foreslås, at strafansvaret begrænses til forsæt og grov uagtsomhed, jf. forslagets § 84, 1. led.

Efter lovforslagets § 84, nr. 5, er det strafbart at undlade rettidigt at indsende den skriftlige dokumentation vedrørende kontrollerede transaktioner, som der er pligt til at udarbejde efter § 39 og land for land-rapporter, jf. §§ 48-49 og § 51, eller at indhente revisorerklæring efter § 43.

Efter § 17, stk. 3, i den gældende skattekontrollov er det strafbart at undlade rettidigt at indsende den skriftlige dokumentation, som der er pligt til at udarbejde efter § 3 B, stk. 5, 6, 10 og 11, eller indhente revisorerklæring efter § 3 B, stk. 8.

Den foreslåede bestemmelse i § 84, nr. 5. er en videreførelse af den gældende skattekontrollovs § 17, stk. 3, hvorefter den, der forsætligt eller af grov uagtsomhed undlader rettidigt at indsende den skriftlige dokumentation, som der er pligt til at udarbejde efter § 3 B, stk. 5, 6, 10 og 11, eller indhente revisorerklæring efter § 3 B, stk. 8, kan straffes med bøde.

Det foreslås, at bødeberegning for overtrædelse af § 17, stk. 3, i den gældende skattekontrollov videreføres ved overtrædelser af forslagets § 84, nr. 5, idet der henvises til bemærkningerne til lov nr. 591 af 18. juni 2012.

Bødeudmålingen ved overtrædelse af bestemmelsen udgør således et fast beløb på 250.000 kr., eventuelt med et tillæg på 10 pct. af den indkomstforhøjelse, som vil fremgå af ansættelsesændringen. Grundbeløbet vil kunne nedsættes til 125.000 kr., hvis der senere fremkommer dokumentation af den fornødne kvalitet.

Denne bødeudmåling vil kunne finde anvendelse, selvom der rettidigt er indsendt en dækkende transfer pricing-dokumentation, herunder land for land-rapport, hvis virksomheden ikke efterfølgende på SKATs konkrete anmodning enten supplerer dokumentationen eller fremsender databaseundersøgelse eller revisorerklæring.

Forinden beregningen af en eventuel bøde på 10 % af indkomstforhøjelsen, vil der skulle foreligge en endelig fastsættelse af den skattepligtige indkomst. Der vil blive beregnet en bøde for hvert indkomstår, hvor der ikke er indgivet fyldestgørende transfer pricing-dokumentation.

Der er mulighed for at lægge bødestraffen for flere overtrædelser, f.eks. flere indkomstår, sammen, hvilket betegnes absolut kumulation. Dette princip finder anvendelse i bødeberegningen, når der er tale om overtrædelser, hvor der er unddraget skat og/eller afgifter.

Fastsættelsen af straffen vil fortsat bero på domstolenes konkrete vurdering i det enkelte tilfælde af samtlige omstændigheder i sagen, og det angivne strafniveau vil kunne fraviges i op- og nedadgående retning, hvis der i den konkrete sag foreligger skærpende eller formildende omstændigheder, jf. herved de almindelige regler om straffens fastsættelse i straffelovens kapitel 10.

Efter lovforslagets § 84, nr. 6, er det strafbart som led i virksomhed at udstede en faktura med et urigtigt indhold eller udstede anden urigtig dokumentation for levering eller aftagelse af varer eller ydelser, når dokumentationen er egnet til at blive anvendt som grundlag for opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Efter § 13 B i den gældende skattekontrollov kan den, der som led i virksomhed udsteder en faktura med et urigtigt indhold eller udsteder anden urigtig dokumentation for levering eller aftagelse af varer eller ydelser, straffes med fængsel i indtil 1 år og 6 måneder, med mindre højere straf er forskyldt efter straffelovens § 289, hvis dokumentationen er egnet til at blive anvendt som grundlag for opgørelse af den skattepligtige indkomst. Hvis handlingen begås af grov uagtsomhed, er straffen bøde.

Den foreslåede bestemmelse i § 84, nr. 6, er en videreførelse af gerningsindholdet i skattekontrollovens § 13 B, men det foreslås, at strafferammen ændres til bøde for de former for overtrædelse af bestemmelsen, som ikke kan kvalificeres som medvirken til skattesvig og straffes efter den foreslåede § 82. Der er ikke i bestemmelsens objektive gerningsindhold forskel på den dokumentation, som vil kunne anvendes i medvirken til skattesvig. Det afgørende er relationen mellem udstederen af den urigtige dokumentation og den skattepligtige. Bestemmelsen fuldbyrdes ved udstedelsen af den urigtige dokumentation, og det er uden betydning, om modtageren efterfølgende faktisk anvender dokumentationen til at begå skattesvig. Såfremt det ikke er sandsynliggjort, at modtageren har eller vil begå skattesvig, vil forholdet ikke kunne omfattes af medvirken til overtrædelse af den gældende skattekontrollovs § 13, se pkt. 3.9.2.2 i de almindelige bemærkninger og bemærkningerne til § 82, stk. 1.

Den foreslåede bestemmelse vil omfatte udstedelse af urigtige fakturaer m.v., når dette sker »som led i virksomhed«, uanset om virksomheden drives personligt, af et selskab eller af en anden juridisk person. Ved forståelsen af ordet »virksomhed« er det skattelovgivningens almindelige virksomhedsbegreb, som dette forstås andre steder i skattekontrolloven, der finder anvendelse. Det vil være uden betydning for bestemmelsens anvendelse, om det er virksomhedsejeren, ansatte eller andre med tilknytning til virksomheden, der udsteder den urigtige dokumentation.

Den dokumentation, det efter bestemmelsen vil være strafbart at give et urigtigt indhold, er dokumentation for levering eller aftagelse af varer eller ydelser. Dokumentationen kan eksempelvis have karakter af en faktura, et afregningsbilag eller en kreditnota. Dokumentationen vil sædvanligvis indeholde oplysninger om karakteren og mængden af de varer eller ydelser, der er disponeret over, identifikation af leverandør og aftager, dato og eventuelt prisen. Udtrykket »varer eller ydelser« dækker såvel fysiske genstande, herunder f.eks. valuta, som ydelse af arbejdskraft.

Dokumentationen skal være egnet til at blive anvendt som grundlag for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Strafansvaret omfatter såvel urigtig dokumentation udstedt på papirmedium som urigtig dokumentation udstedt på anden måde, f.eks. elektronisk.

De subjektive betingelser for overtrædelse af bestemmelsen er tilregnelse til alle led i gerningsindholdet. Det gælder tilregnelse til udstedelsen af den urigtige dokumentation, og det gælder tilregnelse i relation til dokumentationens egnethed til at blive anvendt ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.