Revisorloven § 23

Efter den gældende erklæringsbekendtgørelse skal revisorer og revisionsvirksomheder føre en efter forholdene afpasset oversigt over revisions-, gennemgangs-, assistance- og rådgivningsarbejdernes formål og udførelse, og opbevare denne oversigt samt genparter af de afgivne erklæringer, rapporter, revisionsprotokoller og regnskaber i 5 år. Efter de gældende bestemmelser kan Erhvervs- og Selskabsstyrelsen endvidere forlange oversigten udleveret. Hvis oversigten indeholder oplysninger, som er omfattet af revisors tavshedspligt, kan revisor begære spørgsmålet om udlevering indbragt for retten.

Det nye 8. direktiv stiller ikke direkte krav til revisorers arbejdspapirer, men direktivet lægger dog til grund, at der foreligger arbejdspapirer, der dokumenterer grundlaget for revisors revisionspåtegning. Det fremgår således af direktivets artikel 29 vedrørende kvalitetskontrollen, at der, bl.a. på grundlag af udvalgte revisionsfiler, skal foretages en vurdering af opfyldelsen af gældende revisionsstandarder og uafhængighedskrav, ligesom det af artikel 30 fremgår, at der skal være effektive undersøgelses- og sanktionssystemer med henblik på at konstatere, korrigere og forhindre utilstrækkelig gennemførelse af den lovpligtige revision. Sådanne systemer kræver forudsætningsvist, at der foreligger arbejdspapirer. Endvidere følger det af artiklerne om samarbejde mellem medlemslandene, jf. artikel 36, samt samarbejde med lande uden for EU/EØS, jf. artikel 47, at samarbejdet bl.a. omfatter udveksling af revisionsarbejdspapirer. Endelig kan EU-Kommissionen efter direktivets artikel 26 vedtage (efter komitologi-proceduren), at revisionen skal udføres efter de internationale revisionsstandarder (ISA). En af standarderne omhandler specifikt dokumentation (ISA 230, Audit Documentation) i forbindelse med revision, ligesom der også foreligger dokumentationskrav i andre af standarderne.

I stk. 1 foreslås på denne baggrund, at bestemmelserne i den gældende erklæringsbekendtgørelse indsættes direkte i loven, dog således at kravet om udarbejdelse af en oversigt over opgavernes formål og udførelse erstattes af krav om udarbejdelse af arbejdspapirer, der dokumenterer grundlaget for de afgivne erklæringer.

Der er stilles således ikke længere krav om, at der skal udarbejdes oversigter over arbejdernes formål og udførelse, da fokus i loven fremover vil være revisors arbejdspapirer. Dette ses således af forslagets § 32, hvorefter Erhvervs- og Selskabsstyrelsen som led i det offentlige tilsyn kan anmode om revisors arbejdspapirer, ligesom revisors arbejdspapirer også kan udveksles med udenlandske kompetente myndigheder, jf. forslagets § 48.

Uanset at der benyttes udtrykket arbejdspapirer, kan arbejdspapirer også foreligge elektronisk. Udtrykket omfatter således revisors dokumentation for arbejde, der er omfattet af § 1, stk. 2, uanset hvordan denne opbevares.

Opbevaringsperioden på 5 år er videreført, og det er præciseret i bestemmelsen, at opbevaringsperioden regnes fra det tidspunkt, hvor revisor underskriver revisionspåtegningen eller erklæringen.

I stk. 2 uddybes dokumentationskravet for koncernrevisor, hvorefter denne i sine arbejdspapirer skal dokumentere den gennemgang, der er foretaget af det revisionsarbejde, der er udført af andre revisorer med henblik på koncernrevisionen.

Artikel 27 i det nye 8. direktiv om lovpligtig revision omhandler lovpligtig revision af koncernregnskaber. Det foreslåede stk. 2, er en implementering af artikel 27, litra b.

Det fremgår af endvidere af direktivet, at »den dokumentation, koncernrevisor beholder, skal gøre det muligt for den relevante kompetente myndighed at kan foretage en korrekt gennemgang af koncernrevisors arbejde.«

Det følger allerede af RS 230, »Revisionsdokumentation«, at revisionsdokumentation tjener en række formål, herunder »at sætte en erfaren revisor i stand til at udføre kvalitetssikringsgennemgang og undersøgelser i overensstemmelse med RS 1, »Kvalitetsstyring i firmaer som udfører revision og review af historiske finansielle oplysninger, andre erklæringsopgaver med sikkerhed samt beslægtede opgaver«.« Endvidere, at »sætte en erfaren revisor i stand til at foretage eksterne undersøgelser i overensstemmelse med gældende lovgivning, regulering eller andre krav.«

Revisor skal imidlertid være opmærksom på, at arbejdspapirer også gennemgås i forbindelse med den lovpligtige kvalitetskontrol, ligesom de også vil kunne blive brugt i forbindelse med f.eks. en undersøgelse i henhold til forslagets § 37. Koncernrevisor må derfor også vurdere om dokumentationen vurderes som tilstrækkelig i situationer, hvor det ikke nødvendigvis vil være en »erfaren revisor«, der gennemgår, det af koncernrevisor udførte arbejde.

De foreslåede bestemmelser i stk. 3-5 implementerer artikel 27, litra c, i det nye 8. direktiv. Stk. 3, 1. pkt., kræver, at revisor skal opbevare et eksemplar af dokumentationen for det revisionsarbejde andre revisorer eller revisionsvirksomheder har udført af betydning for koncernrevisionen. Dokumentation, der har betydning for koncernrevisionen, afhænger af, hvilke revisionsarbejder koncernrevisor har anmodet dattervirksomhedens revisor om at udføre, til brug for koncernrevisionen. Hvis koncernrevisor har anmodet om en fuld revision af dattervirksomheden, omfatter opbevaringskravet hele dattervirksomhedsrevisors dokumentation for den udførte revision. Hvis koncernrevisor har anmodet om revision af udvalgte poster i balancen, resultatopgørelsen eller noterne, omfatter opbevaringskravet kun dokumentationen vedrørende revisionen af disse poster. Kravene til koncernrevisor, herunder dokumentation, følger især af Revisionsstandard (RS) 600, »Anvendelse af anden revisors arbejde« og RS 230, »Revisionsdokumentation«. En revideret og omskrevet international revisionsstandard ISA 600, »Special Considerations – Audits of Group Financial Statements (Including the Work of Component Auditors)« træder i kraft for koncernrevisioner, der påbegyndes den 15. december 2009 eller senere. Opbevaringskravet gælder dog kun, hvis den eller de revisorer eller revisionsvirksomheder, der har udført revisionsarbejdet, har hjemsted uden for EU/EØS-området, i modsætning til kravet i stk. 2, der vedrører både revisorer og revisionsvirksomheder inden for EU/EØS-området og revisorer og revisionsvirksomheder uden for EU/EØS-området. Efter det foreslåede stk. 3, 2. pkt., gælder opbevaringskravet ikke, hvis koncernrevisor har sikret til enhver tid at have fyldestgørende og ubegrænset adgang til dokumentationen. Denne adgang skal indebære, at koncernrevisor kan få en kopi af materialet med henblik på at udlevere til en relevant kompetent myndighed i henhold til kapitel 9 om offentligt tilsyn. Dvs. især Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i forbindelse med en undersøgelsessag efter § 37 og Revisortilsynet i forbindelse med den lovpligtige kvalitetskontrol.

Det følger af det foreslåede stk. 4, at såfremt dokumentationen for det revisionsarbejde, der er udført af tredjelands revisorer og revisionsvirksomheder på grund af juridiske eller andre hindringer ikke kan sendes fra et tredjeland til koncernrevisor, skal den dokumentation, koncernrevisor er i besiddelse af, omfatte dokumentation for, at han eller hun har truffet de relevante foranstaltninger for at få adgang til dokumentationen, samt, når der er tale om andre end juridiske hindringer som følge af den nationale lovgivning, dokumentation for sådanne hindringer. Hvis sådanne hindringer ligeledes har hindret koncernrevisors adgang til at se materialet, må koncernrevisor overveje betydningen heraf i forbindelse med afgivelse af revisionspåtegningen vedrørende koncernregnskabet.

Endelig følger det af forslagets stk. 5, at opbevaringskravet mv. og dokumentationskravet i henholdsvis stk. 3 og 4 ikke gælder, hvis Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har indgået en aftale om samarbejde med det pågældende tredjeland, der indebærer, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen kan indhente dokumentationen via den relevante kompetente myndighed i det pågældende tredjeland. De tredjelande, hvormed Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har indgået sådanne samarbejdsaftaler vil blive offentliggjort på styrelsens hjemmeside (www.eogs.dk).