Til stk. 1

Det foreslås i 1. pkt., at bestemmelserne i Multilateral konvention af 24. november 2016 til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning, jf. lovens bilag 1, kan anvendes på de dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er er nævnt i lovens bilag 3.

Det foreslås i 2. pkt., at konventionens bestemmelser endvidere kan anvendes den dobbeltbeskatningsoverenskomst, som Danmark og Armenien undertegnede den 14. marts 2018. Denne overenskomst er på tidspunktet for fremsættelsen af dette lovforslag endnu ikke trådt i kraft og bør derfor ikke opføres på bilag 3. Når den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst er trådt i kraft, vil den blive notificeret til depositaren for konventionen – dvs. OECD’s generalsekretær – som værende en omfattet skatteaftale.

Det kan ikke udelukkes, at det senere kan blive aktuelt også at lade andre dobbeltbeskatningsoverenskomster blive omfattet af konventionen. Som omtalt i afsnit 3.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger er der intet til hinder for, at et land ikke alene notificerer allerede gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster, men også fremtidige overenskomster. Der må dog være en stærk formodning for, at landene ved udarbejdelsen af nye dobbeltbeskatningsoverenskomster vil drage omsorg for, at konventionens minimumstandarder – og hvad landene måtte være enige om blandt de frivillige elementer – medtages i nye overenskomster, og at der hermed ikke er behov for at lade nye overenskomster blive omfattet af konventionen, men udelukkes kan det som sagt ikke. Notifikation af ikke allerede omfattede overenskomster kan også være relevant i tilfælde, hvor lande på et senere tidspunkt ønsker at ændre foretagne fravalg til tilvalg.

Nye dobbeltbeskatningsoverenskomster implementeres i dansk ret ved lov i hvert enkelt tilfælde, jf. afsnit 2.3 i lovforslagets almindelige bemærkninger. Skulle det for Danmarks vedkommende senere blive aktuelt at lade en ny dobbeltbeskatningsoverenskomst blive omfattet af konventionen, vil hjemmel hertil kunne tilvejebringes i den lov, der i det aktuelle tilfælde vil være nødvendig, for at den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst vil kunne tiltrædes.

Som det er nævnt i afsnit 4.3 i lovforslagets almindelige bemærkninger, ønsker regeringen at tilvælge samtlige elementer i den multilaterale konvention. Sådan som konventionen er udformet, er det imidlertid ikke tilstrækkeligt blot at fastsætte, at konventionens bestemmelser kan anvendes på de dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er nævnt i lovens bilag 3. Dette skyldes, at konventionen indeholder en række muligheder for at tage forbehold i forskellige varianter og med forskellig rækkevidde, ligesom konventionen gør det nødvendigt på forskellige punkter at vælge mellem flere muligheder.

Det er nødvendigt lovgivningsmæssigt at fastsætte, hvilke forbehold der evt. skal tages, og hvilke valg der skal foretages, idet sådanne forbehold og valg har substantiel skatteretlig betydning. Det foreslås derfor, at der ved ratifikation af konventionen foretages de valg, der er nævnt i lovens bilag 2, dvs. at depositaren – OECD’s generalsekretær – efter konventionens bestemmelser notificeres i overensstemmelse hermed.

Som omtalt i afsnit 3.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger ændres en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem to lande alene i det omfang, at de to parter i overenskomsten træffer identiske valg med hensyn til anvendelsen af den multilaterale konvention. Den følgende gennemgang af konventionens betydning for Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster – eller med konventionens ord: omfattede skatteaftaler – forudsætter derfor implicit, at Danmark og den anden part har truffet identiske valg med hensyn til anvendelsen af konventionens enkelte bestemmelser. I gennemgangen angives, hvilke artikler i en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, der ændres ved de pågældende bestemmelser i konventionen, når den anden part har truffet et tilsvarende valg.

Som i lovforslagets almindelige bemærkninger anvendes i det følgende betegnelsen »omfattet skatteaftale«, når der refereres til konventionens bestemmelser. I andre tilfælde anvendes den alment anvendte betegnelse »dobbeltbeskatningsoverenskomst«.

Artikel 1 og 2 (Konventionens anvendelsesområde og fortolkning af udtryk)

Disse artikler angiver konventionens anvendelsesområde, som er alle omfattede skatteaftaler, og definerer en række udtryk, som anvendes i konventionen, og som ved anvendelsen af konventionen har den angivne betydning. Disse artikler ændrer ikke i sig selv de gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Artikel 3 (Transparente enheder)

Artikel 3 handler om transparente enheder, hvorved forstås en enhed, som ikke er et selvstændigt skattesubjekt, og hvor beskatningen i stedet foregår hos ejerne. Et eksempel er et dansk interessentskab, hvor et overskud beskattes hos de enkelte interessenter og ikke hos interessentskabet.

Efter artiklens stk. 1 anses indkomst erhvervet af eller gennem en transparent enhed kun for at være omfattet af bestemmelserne i en omfattet skatteaftale i det omfang, at indkomsten skattemæssigt behandles som indkomst erhvervet af en person, der er hjemmehørende i det pågældende land. Hvis et eksempelvis et dansk interessentskab med to danske og en udenlandsk interessent erhverver indkomst fra udlandet, vil således kun den del af indkomsten, der kan henføres til de to danske interessenter være omfattet af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med det pågældende land.

Dette følger allerede af de gældende regler. Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsternes bestemmelser om skattemæssigt hjemsted er en person – fysisk såvel som juridisk – hjemmehørende i et af de to lande, hvis den pågældende er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, selskabsregistrering, ledelsens sæde eller andre lignende kriterier. Da en dansk transparent enhed ikke i sig selv er skattepligtig efter dansk lovgivning, er den heller ikke en »person« i danske dobbeltbeskatningsoverenskomsters forstand og hermed ikke omfattet af overenskomsterne. Det er de enkelte interessenter derimod, når de er hjemmehørende i Danmark.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der indsat en bestemmelse svarende til bestemmelsen i konventionens artikel 3, stk. 1.

Efter stk. 2 skal der ikke gives lempelse, hvis bestemmelserne i en omfattet skatteaftale alene muliggør beskatning i det andet land, fordi indkomsten også er erhvervet af en person, der er hjemmehørende i dette andet land.

Bestemmelsen kan som anført i lovforslagets almindelige bemærkninger illustreres med følgende eksempel: Enhed X er hjemmehørende i land A, der anser enheden for at være et selvstændigt skattesubjekt og beskatter enheden efter globalindkomstprincippet. Enhed X har deltagere, som er hjemmehørende i såvel land A som i land B. Land B anser imidlertid enhed X for at være transparent og beskatter de deltagere, der er hjemmehørende i land B, af deres andel af enhed X’s indkomst. Land A skal ved sin beskatning af enhed X i denne situation ikke give lempelse for den skat, der er betalt i land B, ligesom land B heller ikke skal give lempelse for den skat, der er betalt i land A.

Dette følger efter dansk opfattelse allerede af lempelsesbestemmelserne, således som disse hidtil har været udformet i OECD-modellen. Ved 2017-opdateringen blev der dog indsat sådanne bestemmelser i modellen.

Det er således nu gjort helt klart, hvad der gælder, nemlig at bopælslandet kun er forpligtet til at give lempelse for dobbeltbeskatning, når beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten er tildelt det andet land, og indkomsten beskattes dér, herunder når indkomsten kan henføres til et fast driftssted beliggende i det andet land.

Stk. 3 fastslår, at bestemmelserne i stk. 1 ikke kan fortolkes sådan, at de berører et lands ret til at beskatte personer, der er hjemmehørende i det pågældende land. Bestemmelsen gælder dog kun, hvis der samtidig tages forbehold for artikel 11, som handler om anvendelse af skatteaftaler til at begrænse en parts ret til at beskatte hjemmehørende personer. Danmark skal efter lovforslaget ikke tage forbehold for artikel 11, jf. nedenfor.

Efter stk. 4 finder bestemmelserne i stk. 1, som disse måtte være ændret ved stk. 3, anvendelse i stedet for eller i fravær af sådanne bestemmelser i omfattede skatteaftaler.

Det er efter stk. 5 muligt at tage forskellige forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 3 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 1 (Personer omfattet af overenskomsten) og artikel 21 (Metode til ophævelse af dobbeltbeskatning) ændres.

Artikel 4 (Dobbeltdomicilerede enheder)

Ved anvendelsen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst er det nødvendigt at fastslå, hvor en fysisk eller juridisk person er hjemmehørende, dvs. hvilket land, der er den pågældendes bopælsland. Det er som hovedregel det land, hvor den pågældende er fuldt skattepligtig.

Imidlertid kan en person være fuldt skattepligtig til to lande efter hver af disse landes interne lovgivning (»dobbeltdomicil«). Et eksempel kunne for juridiske personers vedkommende være et selskab, som er registreret i land A, mens dets ledelse har sit sæde i land B. Det må i et sådant tilfælde afgøres, hvor det pågældende selskab er hjemmehørende. En person kan i relation til en dobbeltbeskatningsoverenskomst kun være hjemmehørende i ét land.

Efter OECD’s modeloverenskomst er dette hidtil blevet afgjort på den måde, at dobbeltdomicilerede juridiske personer anses for hjemmehørende i det land, hvor enhedens virkelige ledelse har sit sæde.

Efter konventionens artikel 4, stk. 1, skal ledelsens sæde ikke længere være det eneste kriterium for, hvor en dobbeltdomicileret enhed er hjemmehørende. I stedet skal de to landes kompetente myndigheder søge at løse spørgsmålet ved gensidig aftale, idet der skal tages hensyn til alle relevante forhold. Hvis en sådan aftale ikke er indgået, er den dobbeltdomicilerede enhed alene berettiget til lempelser og fritagelser efter den omfattede skatteaftale i det omfang, de kompetente myndigheder måtte træffe aftale om.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der indsat en bestemmelse svarende til bestemmelsen i artikel 4, stk. 1.

Det er efter stk. 3 muligt at tage forskellige forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 4 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 4 (Skattemæssigt hjemsted) ændres.

Artikel 5 (Anvendelse af metoder for ophævelse af dobbeltbeskatning)

Efter OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster kan der vælges mellem to metoder for lempelse for dobbeltbeskatning, nemlig creditmetoden og eksemptionsmetoden. Efter creditmetoden skal bopælslandet nedsætte sin skat med den skat, der er betalt i udlandet af den pågældende indkomst. Lempelsen kan dog ikke overstige bopælslandets skat af indkomsten. Herved kommer den samlede skattebetaling til at svare til niveauet i det af de to lande, der er »dyrest«. Ved eksemptionsmetoden er kildelandets skat endelig, uanset om den måtte være lavere end skatten i bopælslandet.

Landene kan efter stk. 1 vælge mellem tre forskellige muligheder, der alle indebærer, at eksemptionsmetoden ikke anvendes. Landene kan også fravælge alle tre muligheder.

Efter valgmulighed A, jf. stk. 2, kan eksemptionsmetoden ikke anvendes af bopælslandet, hvis kildelandet anvender bestemmelserne i den omfattede skatteaftale til at nedsætte eller helt at frafalde sin skat. Det er helt almindelig i dobbeltbeskatningsoverenskomster, at udbytter, renter og royalties enten kan beskattes i kildelandet med en lavere sats end efter kildelandets interne lovgivning, eller kun kan beskattes i bopælslandet. Hvis eksemption i sådanne tilfælde kunne anvendes som lempelsesmetode, ville den lave skat (eller skattefritagelsen) i kildelandet være den endelige skat af sådanne indkomster.

Efter valgmulighed B, jf. stk. 4, kan eksemptionsmetoden ikke anvendes af bopælslandet på udbytter, hvis disse har været fradragsberettigede ved indkomstopgørelsen i kildelandet. I et sådant tilfælde ville anvendelse af eksemptionsmetoden indebære, at fradrag i kildelandet kun ville blive modsvaret af den nedsatte beskatning, der efter den foreliggende dobbeltbeskatningsoverenskomst vil være mulig i kildelandet.

Endelig er valgmulighed C et fravalg af eksemption som generel lempelsemetode til fordel for creditmetoden, jf. stk. 6.

Med en enkelt undtagelse anvender Danmark altid creditmetoden som generel lempelsesmetode. Undtagelsen er dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Brasilien, som er fra 1974. Den problemstilling, der ligger til grund for valgmulighed A og B, er således ikke i praksis aktuel for Danmarks vedkommende. Det foreslås derfor, at Danmark vælger valgmulighed C.

Det er som før nævnt også muligt at fravælge samtlige tre valgmuligheder og således lade allerede gældende lempelsesregler fortsætte uændret. Når denne mulighed ikke foreslås valgt – selvom Danmark allerede anvender credit som generel lempelsesmetode – skyldes det, at bestemmelsen som affattet i stk. 6 (dvs. valgmulighed C) svarer til bestemmelsen i OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster, således om denne er affattet ved 2017-opdateringen af modellen, jf. også bemærkningerne ovenfor til konventionens artikel 3.

Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler) bringes hermed på dette punkt i overensstemmelse med den seneste udgave af OECD-modellen, når den anden part foretager et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 21 (Metode til ophævelse af dobbeltbeskatning) ændres.

Artikel 6 (Formål med en omfattet skatteaftale)

Dobbeltbeskatningsoverenskomsterne indledes som oftest med en præambel, hvori det overordnede formål med overenskomsten angives. Denne præambel skal efter stk. 1 være udformet sådan, at det udtrykkeligt fremgår, at intentionen er at ophæve dobbeltbeskatning uden at skabe mulighed for ikke-beskatning eller nedsat beskatning gennem skatteunddragelse eller skatteomgåelse.

Præambelen til en dobbeltbeskatningsoverenskomst er ikke en juridisk bestemmelse på samme måde som overenskomstens artikler. Der er snarere tale om en form for programerklæring, hvori parterne angiver deres overordnede hensigt med at indgå overenskomsten. Herved kan præambelen tjene som fortolkningsbidrag ved anvendelse af overenskomsten.

Bestemmelserne i konventionens artikel 6, stk. 1, er en minimumstandard, som ikke kan fravælges. Det er dog muligt efter stk. 4 at tage forbehold for bestemmelsen i forhold til omfattede skatteaftaler, der allerede indeholder bestemmelser med et tilsvarende indhold. Denne mulighed foreslås ikke udnyttet fra dansk side. Den ændrede præambel – eller en præambel med tilsvarende indhold – bliver således en del af de dobbeltbeskatningsoverenskomster, som Danmark notificerer som omfattede skatteaftaler, og som også notificeres af den anden part.

Det er efter stk. 3 muligt at foretage et yderligere tilvalg, nemlig at indsætte en præambulær bestemmelse om, at landene ønsker yderligere at udvikle deres økonomiske forbindelser og at styrke deres samarbejde om skatteforhold. Der er tale om en uforpligtende ordlyd, som ikke i sig selv har nogen funktion som fortolkningsbidrag ved anvendelsen af overenskomsten. Det foreslås derfor, at Danmark ikke foretager dette tilvalg.

Artikel 7 (Forhindring af misbrug af aftaler)

Konventionens artikel 7, stk. 1, indeholder en generel omgåelsesklausul, dvs. en bestemmelse, der har til formål at imødegå misbrug. Der er tale om en minimumstandard. Bestemmelsen kan kun under visse omstændigheder fravælges i den foreliggende form, og kun hvis det tilstræbte formål opnås på anden måde, jf. nedenfor.

Omgåelsesklausulen har form af en såkaldt »Principal Purpose Test« – ofte kaldet en PPT. Efter bestemmelsen kan der ikke opnås fordele efter en omfattet skatteaftale, hvis det under hensyntagen til alle fakta og omstændigheder i øvrigt er rimeligt at antage, at opnåelse af denne fordel var et af hovedformålene med det pågældende arrangement eller den pågældende transaktion. Fordelene gives dog, hvis det godtgøres, at opnåelsen af fordelene under disse omstændigheder ville være i overensstemmelse med genstanden for og formålet med de relevante bestemmelser i den omfattede skatteaftale.

En tilsvarende bestemmelse findes allerede i den interne danske lovgivning, nemlig i ligningslovens § 3. Dette indebærer, at Danmark allerede efter egen lovgivning vil lægge en PPT til grund ved anvendelsen af en given dobbeltbeskatningsoverenskomst, uanset om overenskomsten i sig selv indeholder en eksplicit PPT. Dette gælder, uanset hvornår en dobbeltbeskatningsoverenskomst er indgået, og hvem den er indgået med. PPT’en i konventionens artikel 7, stk. 1, bliver hermed uden praktisk betydning for anvendelsen af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev PPT-bestemmelsen indsat som en del af modellen.

Det er efter konventionens artikel 7, stk. 3-5, muligt at tilvælge en form for »fortrydelsesparagraf«. Bestemmelsen siger, at selvom en fordel afslås på grundlag af ovennævnte PPT, kan fordelen alligevel gives, hvis den kompetente myndighed efter anmodning fra den pågældende person og efter at have taget alle relevante fakta og omstændigheder i betragtning når frem til, at fordelene ville være givet til den pågældende person, hvis den omtvistede transaktion eller det omtvistede arrangement ikke havde foreligget.

Denne mulighed foreslås ikke tilvalgt. Dette sker ud fra en opfattelse af, at den fleksibilitet, som bestemmelsen er udtryk for, allerede ligger inden for rammerne af almindelig skatteforvaltningspraksis hos de kompetente myndigheder.

Videre er det muligt at tilvælge en forenklet bestemmelse om begrænsning af fordele (»Limitation on Benefits«), også kaldet den forenklede LOB-bestemmelse, jf. stk. 6. Den forenklede LOB-bestemmelse findes i stk. 8-13. Bestemmelsen er ikke i sig selv tilstrækkelig til at opfylde det minimumskrav, der er indeholdt i den før omtalte PPT.

Den forenklede LOB-bestemmelse går ud på, at en person eller et selskab kun er berettiget til at opnå fordele efter en omfattet skatteaftale, hvis personen eller selskabet er en »kvalificeret person«.

Gruppen af kvalificerede personer omfatter fysiske personer, selve den kontraherende jurisdiktion med dertil hørende myndigheder og organer m.v., samt selskaber og andre enheder, når hovedklassen af deres aktier regelmæssigt handles på en eller flere anerkendte fondsbørser. Dertil kommer non-profit-organisationer, som det måtte være aftalt mellem landene, pensionskasser m.v. og en ikke-fysisk person, når »kvalificerede personer« direkte eller indirekte ejer mindst 50 pct. af aktierne i mindst halvdelen af en 12-månedersperiode, der omfatter det tidspunkt, hvor fordelen ellers skulle gives.

Uanset om en person er »kvalificeret« eller ej, er den pågældende berettiget til fordele efter en omfattet skatteaftale, hvis den pågældende udøver aktiv erhvervsvirksomhed. En person, som ikke er »kvalificeret«, er dog også berettiget til fordele, hvis personer, som er begunstigede på samme måde, direkte eller indirekte ejer mindst 75 pct. af de retmæssige andele i mindst halvdelen af en 12-månedersperiode, der omfatter det tidspunkt, hvor fordelen ellers skulle gives.

Selvom en person, som ikke er »kvalificeret«, ikke er berettiget til fordele, kan den kompetente myndighed alligevel give de fordele, der følger af en omfattet skatteaftale, når den pågældende over for den kompetente myndighed godtgør, at hverken etableringen, erhvervelsen, opretholdelsen eller udøvelsen af virksomhed havde som et af sine hovedformål at opnå fordele efter skatteaftalen. Der kan med andre ord gives fordele, hvis betingelserne i den generelle PPT-bestemmelse er opfyldt.

Den forenklede LOB-bestemmelse foreslås ikke tilvalgt, da den generelle PPT anses for tilstrækkelig. Som tidligere nævnt blev den generelle PPT indsat i OECD’s modeloverenskomst ved opdateringen i 2017, hvilket ikke er tilfældet med den forenklede LOB-bestemmelse. I stedet er det i modellen anført, hvor den forenklede LOB-bestemmelse vil kunne indsættes.

Samtidig angives det i en fodnote til OECD-modellens LOB-artikel, at artiklens udformning vil være afhængig af, hvordan landene beslutter sig for at realisere intentionen om, at overenskomsten skal ophæve dobbeltbeskatning uden at skabe muligheder for ikke-beskatning eller nedsat beskatning gennem skatteunddragelse eller skatteomgåelse, herunder gennem utilsigtet anvendelse af skatteaftaler. Dette kan efter fodnoten gøres med PPT-bestemmelsen alene, eller det kan gøres på anden måde med større eller mindre detaljeringsgrad.

Når den forenklede LOB-bestemmelse ikke tilvælges af en part, er der behov for at tage stilling til de muligheder, der efter konventionens artikel 7, stk. 7, foreligger, når den forenklede LOB-bestemmelse vælges af den anden part. Dette skal ses i sammenhæng med sidstnævnte parts mulighed for at tage forbehold efter stk. 16.

Efter det nævnte stk. 7 har den part, der ikke har valgt den forenklede LOB-bestemmelse, flere valgmuligheder. Den første mulighed er at acceptere anvendelsen af den forenklede LOB-bestemmelse på de omfattede skatteaftaler, hvor den anden part har valgt denne mulighed. Den anden mulighed er, at den pågældende part accepterer, at den anden part ensidigt anvender bestemmelsen. Endelig foreligger der den mulighed, at den pågældende part ikke tillader nogen af disse muligheder. I så fald gælder den forenklede LOB-bestemmelser ikke mellem de pågældende parter.

Den sidstnævnte situation giver imidlertid den part, der har valgt den forenklede LOB-bestemmelse, mulighed for at tage forbehold for artikel 7 i sin helhed over for den part, der ikke har valgt den forenklede LOB, jf. stk. 16, dvs. også forbehold over for den generelle PPT-bestemmelse. Da der imidlertid er tale om en minimumstandard, skal de pågældende parter søge at nå frem til en gensidigt tilfredsstillende løsning, som opfylder minimumstandarden.

Det foreslås, at det fra dansk side accepteres, at den forenklede LOB-bestemmelse også anvendes af Danmark, hvis den er valgt af den anden part, selvom Danmark selv anser den generelle PPT for at være tilstrækkelig. Herved kommer anvendelsen af den forenklede LOB-bestemmelse til at ske på gensidighedsbasis. Samtidig får andre parter ikke mulighed for på dette grundlag at tage forbehold over for den generelle PPT i forhold til Danmark.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 27 (Berettigelse til fordele) ændres.

Artikel 8 (Transaktioner hvor udbytter overføres)

Med formentlig ret få undtagelser indeholder dobbeltbeskatningsoverenskomsterne bestemmelser, der begrænser kildelandets ret til at beskatte udbytter, der udloddes til en modtager, som er hjemmehørende i bopælslandet, og som med dobbeltbeskatningsoverenskomsternes udtryk er den retmæssige ejer af udbytterne. Der skelnes i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne mellem udbytter udloddet i moder-/datterselskabsforhold og udbytter af porteføljeaktier, hvor datterselskabsudbytter beskattes med en lavere sats i kildelandet end udbytte af porteføljeaktier.

Det er efter konventionens artikel 8, stk. 1, en betingelse for anvendelse af den lavere sats for datterselskabsudbytter i en omfattet skatteaftale, at ejerskabsbetingelserne er opfyldt i en uafbrudt periode på 365 dage, som omfatter den dag, hvor udbytterne udbetales.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der i modellen indsat en bestemmelse svarende til bestemmelsen i artikel 8, stk. 1.

Det er efter stk. 3 muligt at tage forskellige forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 8 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 10 (Udbytter) ændres.

Artikel 9 (Kapitalgevinster ved afhændelse af aktier eller interesser i enheder, hvis værdi hovedsageligt hidrører fra fast ejendom)

OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster har siden 2002 indeholdt en bestemmelse om, at fortjeneste ved afhændelse af aktier, hvor mere end 50 pct. af værdien direkte eller indirekte hidrører fra fast ejendom beliggende i det andet land, kan beskattes i dette andet land. Baggrunden er, at fortjeneste ved afhændelse af fast ejendom efter OECD-modellen altid kan beskattes i det land, hvor ejendommen er beliggende (kildelandet). Ændringen af modellen i 2002 har til formål at hindre, at kildelandets beskatningsret til ejendomsavancer omgås, ved at fast ejendom erhverves af et selskab, hvis aktier efterfølgende afhændes.

Efter konventionens artikel 9, stk. 1, finder bestemmelser af denne karakter anvendelse, hvis den relevante værdibetingelse er opfyldt på noget tidspunkt inden for 365 dage før afhændelsen. Betingelsen skal således ikke være opfyldt i nogen nærmere angivet periode. Stk. 1 nævner ikke nogen specifik værdigrænse.

Det er efter stk. 3 muligt at vælge en variant, der for det første specifikt nævner en 50 pct. værdigrænse som i OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster, og som for det andet gør det muligt at indsætte de pågældende bestemmelser i omfattede skatteaftaler, der ikke allerede indeholder sådanne bestemmelser, jf. stk. 4.

Bestemmelser af den pågældende karakter er ikke umiddelbart af betydning for Danmark, idet afhændelse af sådanne »ejendomsaktier« ikke efter dansk lovgivning er undergivet begrænset skattepligt. Danmark vil hermed ikke i øjeblikket kunne udnytte den beskatningsret, som bestemmelsen tillægger Danmark som kildeland.

Imidlertid er affattelsen af bestemmelsen i stk. 4 i overensstemmelse med OECD-modellen, således som denne er affattet efter opdateringen i 2017. Det foreslås derfor, at Danmark vælger at anvende bestemmelsen i konventionens artikel 9, stk. 4.

Bestemmelsen i konventionens artikel 9, stk. 4, finder kun anvendelse, hvis begge parter i en dobbeltbeskatningsoverenskomst vælger denne mulighed. Hvis kun den ene part vælger at anvende bestemmelsen, gælder bestemmelserne i stk. 1.

Det er efter stk. 6 muligt at tage forskellige forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 9 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 13 (Kapitalgevinster) ændres.

Artikel 10 (Anti-misbrugsregel for faste driftssteder beliggende i tredje-jurisdiktioner)

Formålet med denne bestemmelse er at hindre misbrug ved transaktioner gennem faste driftssteder, der alene etableres med et sådant formål i jurisdiktioner, der enten ikke beskatter sådanne transaktioner, eller beskatter dem lavt.

Bestemmelserne i artikel 10, stk. 1, kan illustreres med følgende eksempel:

Et foretagende i land A etablerer et fast driftssted i land C. Land A beskatter efter egen lovgivning eller pga. anvendelse af eksemptionsmetoden ikke overskuddet i det faste driftssted. Foretagendet har renteindkomst fra land B under sådanne omstændigheder, at indkomsten henføres til det faste driftssted i land C.

Forudsat at foretagendet i land A er den retmæssige ejer af renterne, vil land B skulle nedsætte sin skat efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med land A uanset hvilken beskatning, der sker i land A og/eller land C. Land B kan i et sådant tilfælde undlade at give fordele efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten – dvs. beskatte renteindkomsten efter egne regler – hvis indkomsten i land C beskattes med mindre end 60 pct. af den skat, der skulle betales, hvis det faste driftssted havde været beliggende i land A.

Dette gælder dog ikke, hvis foretagendet i land A udøver aktiv erhvervsvirksomhed gennem det faste driftssted i land C, bortset fra finansiel virksomhed, medmindre denne udøves af en bank, et forsikringsselskab eller en registreret værdipapirhandler, jf. stk. 2.

Det er dog alligevel muligt at give fordele efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, selvom de nævnte betingelser ikke er opfyldt, hvis noget sådant kan begrundes i lyset af årsagerne til, at betingelserne ikke er opfyldt.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der indsat en bestemmelse svarende til bestemmelserne i artikel 10, stk. 1-3.

Det er efter stk. 5 muligt at tage forskellige forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 10 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 27 (Berettigelse til fordele) ændres.

Artikel 11 (Anvendelse af skatteaftaler til at begrænse en parts ret til at beskatte hjemmehørende personer)

Bestemmelsen fastslår i stk. 1, at en omfattet skatteaftale ikke berører et lands ret til at beskatte personer og selskaber, der er hjemmehørende i dette land, bortset fra de tilfælde, hvor det er aftalt, at bopælslandets beskatningsret faktisk berøres.

Dette må forekomme umiddelbart indlysende, men spørgsmålet har dog været genstand for diskussion. Således blev der ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster indsat en bestemmelse svarende til bestemmelserne i konventionens artikel 11, stk. 1.

Det er efter stk. 3 muligt at tage forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 11 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 1 (Personer omfattet af overenskomsten) ændres.

Artikel 12 (Kunstig undgåelse af status som fast driftssted gennem kommissionærarrangementer og lignende strategier)

Ved et fast driftssted forstås et fast forretningssted, hvor igennem et foretagendes erhvervsvirksomhed i det andet land helt eller delvist udøves, f.eks. en filial. Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsterne kan indkomsten i et fast driftssted beskattes i kildelandet.

Begrebet »fast driftssted« er defineret i OECD’s modeloverenskomst. Ud over en opregning af eksempler på forretningssteder, der udgør et fast driftssted, indeholder OECD-modellen bl.a. også regler for, hvornår virksomhed udøvet i kildelandet gennem uafhængige repræsentanter antager en sådan karakter, at foretagendet anses for at have fast driftssted.

Bestemmelserne i konventionens artikel 12, stk. 1, er en udvidelse af, hvad der anses for at udgøre et fast driftssted, i forhold til den hidtil anvendte afgrænsning, som denne kom til udtryk i OECD-modellen forud for opdateringen i 2017.

Efter den hidtidige afgrænsning har et foretagende fast driftssted i kildelandet, når en uafhængig repræsentant agerer dér på foretagendets vegne, og den pågældende har fuldmagt til at indgå aftaler på foretagendets vegne. I så fald får foretagendet fast driftssted i kildelandet for denne virksomhed.

Efter bestemmelsen i stk. 1 vil der foreligge fast driftssted i kildelandet, når en uafhængig repræsentant handler dér på vegne af et foretagende og i forbindelse hermed sædvanligvis indgår aftaler eller sædvanligvis spiller en afgørende rolle ved indgåelse af aftaler, som rutinemæssigt indgås uden væsentligt at blive ændret af foretagendet.

Dette gælder efter stk. 2 dog ikke, hvis repræsentanten selv driver erhvervsvirksomhed i kildelandet og handler for foretagendet inden for rammerne af denne virksomhed. Hvis repræsentanten udelukkende eller næsten udelukkende handler på vegne af foretagendet, anses den pågældende ikke for at være en uafhængig repræsentant i kildelandet og vil derfor udgøre et fast driftssted for foretagendet i kildelandet. Dette følger de hidtil anvendte principper.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der indsat en bestemmelse svarende til bestemmelserne i artikel 12, stk. 1 og 2.

Det er efter stk. 4 muligt at tage forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 12 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 5 (Fast driftssted) ændres.

Det bemærkes, at »fast driftssted« i intern dansk ret som hovedregel defineres som i OECD-modellen, således som denne var affattet forud for opdateringen i 2017. Det vil kræve en lovændring at bringe den interne danske definition i overensstemmelse med den, der nu anvendes i modellen. Indtil en sådan lovændring måtte være foretaget, vil Danmark som kildeland ikke kunne udnytte den yderligere beskatningsret, som konventionens artikel 12 og ændringen af OECD-modellen ved opdateringen i 2017 på dette punkt er udtryk for.

Artikel 13 (Kunstig undgåelse af status som fast driftssted gennem undtagelse for bestemte former for virksomhed)

Forskellige former for »hjælpevirksomhed« udgør ikke et fast driftssted efter dobbeltbeskatningsoverenskomsterne. Et eksempel er anvendelsen af indretninger udelukkende med henblik på oplagring, udstilling eller udlevering af varer tilhørende det udenlandske foretagende. Virksomhed, som alene er af forberedende eller afhjælpende karakter, udgør heller ikke et fast driftssted.

Konventionens artikel 13 ændrer de hidtil gældende regler for, hvornår der foreligger fast driftssted, for så vidt angår sådan »hjælpevirksomhed«. Der opstilles to valgmuligheder A og B, som landene kan anvende. Det er også muligt ikke at anvende nogen af dem, jf. stk. 1.

Efter valgmulighed A, jf. stk. 2, omfatter udtrykket »fast driftssted« ikke virksomhed, som er særskilt opregnet som virksomhed, der ikke udgør et fast driftssted, uanset om denne undtagelse beror på, at virksomheden er af forberedende eller afhjælpende karakter. Det omfatter heller ikke anden form for virksomhed for foretagendet eller kombinationer af de nævnte former for virksomhed.

Det er dog samtidig en udtrykkelig forudsætning, at virksomheden eller kombinationen af forskellige former for virksomhed er af forberedende eller afhjælpende karakter. Anvendelse af indretninger som nævnt i eksemplet ovenfor vil således udgøre et fast driftssted, hvis det kan påvises, at virksomheden ikke udelukkende er af forberedende eller afhjælpende karakter.

Valgmulighed B, jf. stk. 3, adskiller sig fra valgmulighed A på den måde, at anvendelsen af indretninger udelukkende med henblik på oplagring, udstilling eller udlevering af varer efter valgmulighed B kan være undtaget fra definitionen af »fast driftssted«, selvom virksomheden ikke nødvendigvis udelukkende er af forberedende eller afhjælpende karakter.

Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der i modellen indsat en bestemmelse svarende til bestemmelserne i valgmulighed A.

Som anført i afsnit 4.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger tages der fra dansk side ved forhandlinger om nye dobbeltbeskatningsoverenskomster eller genforhandling af allerede gældende overenskomster i meget vid udstrækning udgangspunkt i OECD-modellen. Det vil også gælde bestemmelserne om fast driftssted i forbindelse med virksomhed af forberedende eller afhjælpende karakter.

Det må herefter forventes, at bestemmelser svarende til valgmulighed A vil komme til at indgå i fremtidige dobbeltbeskatningsoverenskomster, som Danmark vil indgå. Det foreslås på denne baggrund, at valgmulighed A vælges, således at samme bestemmelser vil komme til at gælde for allerede gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster, når den anden part træffer et tilsvarende valg.

Det er efter stk. 6 muligt at tage forskellige forbehold over for artiklens bestemmelser. Det foreslås, at Danmark ikke tager forbehold. Bestemmelserne efter valgmulighed A i konventionens artikel 13 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 5 (Fast driftssted) ændres.

Som før nævnt defineres »fast driftssted« i intern dansk ret som hovedregel som i OECD-modellen, således som denne var affattet forud for opdateringen i 2017. Det vil kræve en lovændring at bringe den interne danske definition i overensstemmelse med den, der nu anvendes i modellen. Indtil en sådan lovændring måtte være foretaget, vil Danmark som kildeland ikke kunne udnytte den yderligere beskatningsret, som konventionens artikel 13 og ændringen af OECD-modellen ved opdateringen i 2017 på dette punkt er udtryk for.

Artikel 14 (Opdeling af kontrakter)

Efter OECD’s modeloverenskomst udgør et bygge- og anlægsarbejde kun et fast driftssted, hvis arbejdet varer i mere end 12 måneder.

Det fastsættes i artikel 14, stk. 1, at perioder, hvor entreprenøren eller interesseforbundne parter udøver virksomhed af mere end 30 dages varighed på byggepladsen og perioder på mere end 30 dage, der relaterer sig til anden virksomhed knyttet til byggeprojektet, skal lægges sammen ved opgørelsen af 12-månedersperioden.

En bestemmelse med dette indhold findes ikke i OECD’s modeloverenskomst, sådan som denne blev affattet ved opdateringen i 2017. Der er imidlertid taget stilling til spørgsmålet i kommentarerne til OECD-modellen. Således anføres det i kommentarerne til modellens artikel om fast driftssted som en mulighed, at landene kan indsætte bestemmelser med et sådant indhold i deres dobbeltbeskatningsoverenskomster, hvis det ønskes. Samtidig anføres det, at sådanne misbrugstilfælde efter omstændighederne vil kunne falde ind under modellens generelle anti-misbrugsbestemmelse. Denne bestemmelse er identisk med den anti-misbrugsbestemmelse (PPT), som er indeholdt i konventionens artikel 7, og som er en minimumstandard for de lande, der tiltræder konventionen.

Det er efter stk. 3 muligt for en part at tage forbehold for artiklen som helhed eller for anvendelse af artiklen på bestemmelser i omfattede skatteaftaler, som vedrører efterforskning eller udnyttelse af naturforekomster. Fra et dansk synspunkt er der ikke noget tvingende behov for den pågældende bestemmelse, men samtidig er der heller ikke noget ønske om at hindre andre lande i at anvende bestemmelsen, hvis der er behov for det.

Det foreslås derfor, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 14 vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 5 (Fast driftssted) ændres.

Artikel 15 (Definition af en person, som er nært forbundet med et foretagende)

I dobbeltbeskatningsoverenskomsterne forstås ved udtrykket »person« ikke alene en fysisk person, men også en juridisk person, f.eks. et selskab.

Bestemmelserne i konventionens artikler 12-14 har til formål at hindre omgåelse af reglerne for, hvornår et foretagende i land A får fast driftssted i land B. Fælles for bestemmelserne i de nævnte artikler er, at de ikke alene relaterer sig til den person, der udøver en bestemt form for virksomhed, men også til det, som i konventionen benævnes nært forbundne foretagender. Det er som et eksempel således ikke muligt at omgå 12-månedersfristen for en bygge- og anlægsopgave ved at lade et moderselskab arbejde på opgaven i 11 måneder og et datterselskab de næste 11 måneder.

Konventionens artikel 15, stk. 1, definerer, hvad der ved anvendelsen af konventionens artikel 12-14 skal forstås ved nært forbundne foretagender. En person er efter denne bestemmelse nært forbundet med et foretagende, hvis, når alle relevante forhold og omstændigheder tages i betragtning, den ene kontrolleres af den anden, eller begge kontrolleres af de samme personer eller foretagender.

Under alle omstændigheder anses en person for at være nært forbundet med et foretagende, hvis den ene direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af kapitalen eller besidder mere end 50 pct. af stemmerettighederne i den anden. Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der i modellen indsat en bestemmelse svarende til bestemmelserne i konventionens artikel 15, stk. 1.

Parter, der har taget forbehold vedrørende artikel 12-14, kan tage forbehold over for artiklens bestemmelser. Danmark skal efter lovforslaget ikke tage forbehold over for de nævnte artikler, og dansk forbehold efter artikel 15 vil ikke være aktuelt. Det foreslås derfor, at der ikke tages et sådant forbehold.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 5 (Fast driftssted) ændres.

Artikel 16 (Indgåelse af gensidige aftaler)

Dobbeltbeskatningsoverenskomsterne indeholder regler om, hvordan tvister kan søges løst af de to landes kompetente myndigheder. En tvist kan f.eks. opstå som følge af, at de to landes kompetente myndigheder fortolker bestemmelser i overenskomsten forskelligt.

Bilæggelse af tvister sker gennem indgåelse af gensidige aftaler, hvor de kompetente myndigheder når frem til en fælles forståelse. Den skattepligtige kan rejse sagen over for en kompetent myndighed, og kan den kompetente myndighed ikke selv nå frem til en løsning, kan den gensidige aftaleprocedure iværksættes.

Efter den hidtidige affattelse af artiklen om indgåelse af gensidige aftaler kan en skattepligtig, der mener sig beskattet i strid med bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, indbringe spørgsmålet for den kompetente myndighed i det land, hvor vedkommende er hjemmehørende (bopælslandet). Ved konventionens artikel 16, stk. 1, ændres dette, sådan at den skattepligtige ikke alene kan indbringe sin sag for myndighederne i bopælslandet, men også i kildelandet.

Efter stk. 2 skal en gensidig aftale implementeres uanset eventuelle tidsgrænser i national lov. Denne bestemmelse har været en del af OECD-modeloverenskomstren siden 1977 og er almindeligt anvendt i Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster. Endelig kan de kompetente myndigheder efter stk. 3 konsultere hinanden om undgåelse af dobbeltbeskatning i tilfælde, der ligger uden for overenskomsten. Dette har været en del af OECD-modeloverenskomsten siden den første udgave af modellen, der kom i 1963. Også denne bestemmelse er almindeligt anvendt i Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster. Ved 2017-opdateringen af OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster blev der i modellen indsat en ændring svarende til bestemmelserne i konventionens artikel 16, stk. 1.

Den praktiske betydning af ændringerne i en dansk sammenhæng er hermed hovedsageligt, at den skattepligtige fremover ikke alene kan indbringe en sag om dobbeltbeskatning for myndighederne i bopælslandet, men også i kildelandet.

Bestemmelserne i konventionens artikel 16 er minimumstandarder. Det er således ikke muligt for en part at fravælge disse bestemmelser. Det er ikke i sig selv afgørende, hvordan minimumstandarderne opfyldes, blot det sker, og der er i stk. 5 åbnet mulighed for, at minimumstandarden i dette tilfælde kan opfyldes på anden måde end ved en implementering af artiklens bestemmelser.

Det er således muligt for en part at tage forbehold over for bestemmelserne om de to minimumstandarder på det grundlag, at den pågældende part som bopælsland vil iværksætte en konsultationsprocedure over for den kompetente myndighed i kildelandet. Hvis en part tager et sådant forbehold, vil en sag om beskatning i strid med en dobbeltbeskatningsoverenskomst som hidtil kun kunne indbringes for den kompetente myndighed i bopælslandet. Bopælslandet forpligter sig samtidig til at iværksætte en konsultationsprocedure over for kildelandet, således at alle relevante forhold vil kunne indgå i grundlaget for sagens afgørelse.

Det foreslås, at Danmark ikke tager forbehold efter denne bestemmelse. Bestemmelserne i konventionens artikel 16, stk. 1-3, vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer et tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 23 (Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler) ændres.

Artikel 17 (Tilsvarende reguleringer)

Konventionens artikel 17 vedrører korrektioner i forbindelse med »transfer pricing«, dvs. transaktioner mellem interesseforbundne parter.

Det fastsættes i stk. 1, at hvis det ene land har foretaget en forhøjelse af fortjenesten ved transaktioner mellem interesseforbundne parter, skal det andet land foretage en modsvarende regulering (nedsættelse). Bestemmelsen har været en del af OECD-modeloverenskomsten siden 1977 og er almindeligt anvendt i Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Det er efter stk. 3 muligt at tage forbehold for at anvende artiklen på omfattede skatteaftaler, som allerede indeholder de pågældende bestemmelser. Parterne kan også tage forbehold, hvis det på anden mådes sikres, at de nævnte reguleringer vil finde sted. Det er ikke muligt for en part at tage forbehold for artiklen som helhed, selvom artiklens bestemmelser ikke betragtes som en minimumstandard.

Den nævnte bestemmelse er som ovenfor anført almindeligt anvendt i Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster, men den findes ikke i alle. Det foreslås, at Danmark tager forbehold efter stk. 3, litra a, således at kun de dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), hvor en sådan bestemmelse ikke findes, eller hvor bestemmelsen er udformet anderledes, ændres i medfør af konventionens artikel 17.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 9 (Forbundne foretagender) ændres i de tilfælde, hvor bestemmelsen ikke allerede findes.

Artikel 18 (Valg af del VI)

Konventionens bestemmelser om voldgift – konventionens del VI – skal aktivt tilvælges, hvis et land ønsker sine dobbeltbeskatningsoverenskomster omfattet af disse bestemmelser. Ved valg af del VI efter artikel 18 tilvælges konventionens artikel 19-26 om obligatorisk bindende voldgift.

Det foreslås, at Danmark tilvælger voldgiftsbestemmelserne i konventionens del IV. For baggrunden for dette forslag henvises til afsnit 4.2 og 4.3 i lovforslagets almindelige bemærkninger. Voldgiftsbestemmelserne vil herefter gælde for Danmarks notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler), når den anden part træffer tilsvarende valg.

I forhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst som den, der er redegjort for i afsnit 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger, betyder dette, at overenskomstens artikel 23 (Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler) ændres på den måde, at bestemmelserne om voldgift indsættes.

Voldgiftsbestemmelserne i konventionen er langt mere detaljerede end de tilsvarende bestemmelser i OECD’s model for dobbeltbeskatningsoverenskomster, hvor det stort set overlades til de kompetente myndigheder at fastsætte regler for anvendelsen af bestemmelsen. Selvom konventionens bestemmelser er forholdsvis detaljerede, forudsættes det også her, at de kompetente myndigheder ved gensidig aftale skal fastsætte de nærmere regler for anvendelsen af voldgiftsbestemmelserne, før disse kan finde anvendelse.

Når konventionens del VI tilvælges efter artikel 18, indebærer dette efter konventionens ordlyd, at konventionens artikel 19-26 som nævnt er tilvalgt. Imidlertid indeholder visse af disse artikler en mulighed for at foretage valg eller at tage forbehold. Der er derfor for disse artiklers vedkommende – som for den øvrige del af konventionen – behov for at tage stilling til de muligheder for valg og forbehold, som er indeholdt i de pågældende artikler.

Samtidig er det efter visse bestemmelser muligt for de to landes kompetente myndigheder at indgå aftaler om at anvende andre regler end dem, der fremgår af konventionen. Der er her ikke tale om valgmuligheder, der skal tages stilling til, eller forbehold, der kan tages. Der er derimod tale om, at konventionen bestemmer, at de kompetente myndigheder kan aftale de regler, de måtte finde det hensigtsmæssigt at anvende.

De bestemmelser, hvor det er muligt for de kompetente myndigheder at indgå sådanne aftaler, vedrører dog fortrinsvis forhold af proceduremæssig karakter. Det vil ikke være muligt for de kompetente myndigheder på et sådant grundlag f.eks. at indskrænke eller helt afskære muligheden for anvendelsen af voldgift for bestemte typer af sager, hvor der er tvivl om fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, ligesom det heller ikke vil være muligt at ændre det forhold, at en voldgiftskendelse er bindende for parterne, eller at den skattepligtige kan undlade at acceptere voldgiftskendelsen.

Disse forhold er nærmere uddybet i nedenstående gennemgang af artikel 19-26. Det bemærkes samtidig, at visse dele af disse bestemmelser indeholder ganske detaljerede regler om tidsfrister og sagsforløb, uden at disse er omfattet af de ovenfor nævnte bestemmelser om, at de to landes kompetente myndigheder i forskellige proceduremæssige spørgsmål kan indgå aftaler om at anvende andre regler end dem, der fremgår af konventionen.

Disse regler vil således skulle efterleves, sådan som de fremgår af konventionen, uden at det vil være muligt for de kompetente myndigheder at aftale en anden fremgangsmåde.

Endelig bemærkes, at det efter konventionens artikel 28 er muligt at tage forbehold med hensyn til anvendelsesområdet for voldgiftsbestemmelserne, og at artikel 36 indeholder særlige regler for, hvornår del VI får virkning.

Som det fremgår af bemærkningerne til artikel 28, foreslås det, at Danmark tager forbehold, således at det bl.a. sikres, at alene EU’s voldgiftsdirektiv vil finde anvendelse i forholdet mellem Danmark og andre EU-lande. Samtidig foreslås bl.a., at Danmark tager forbehold, således at voldgift ikke kan anvendes i sager, hvor der er pålagt sanktioner for skattesvig, forsætlig forsømmelse eller grov uagtsomhed. Der henvises i øvrigt herom til den senere omtale af artikel 28.

Artikel 19 (Obligatorisk bindende voldgift)

Konventionens artikel 19 udgør det egentlige grundlag for anvendelse af voldgift som instrument ved bilæggelse af tvister. Udgangspunktet er dobbeltbeskatningsoverenskomsternes bestemmelser om fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler, jf. også konventionens artikel 16. Efter disse bestemmelser skal de to landes kompetente myndigheder søge at nå til enighed, hvis en skattepligtig mener, at foranstaltninger truffet af den ene eller den anden kompetente myndighed medfører beskatning, som er i strid med den omfattede skatteaftale.

Imidlertid pålægger reglerne om indgåelse af gensidige aftaler i udgangspunktet alene de to landes kompetente myndigheder en forpligtelse til at søge at nå til enighed. Reglerne pålægger således kun de kompetente myndigheder en pligt til at sikre, at enighed faktisk opnås, og at dobbeltbeskatning på dette grundlag i tvivlstilfælde undgås, i det omfang reglerne om den gensidige aftaleprocedure tillige indeholder bestemmelser om voldgift.

For at en sag kan blive undergivet voldgift, skal en skattepligtig, jf. stk. 1, have indbragt sagen for en af de kompetente myndigheder med påstand om, at der er sket beskatning i strid med bestemmelserne i den omfattede skatteaftale. I et sådant tilfælde skal de to landes kompetente myndigheder søge at løse sagen ved gensidig aftale, således at beskatning i strid med den omfattede skatteaftale undgås. Hvis en sådan enighed ikke er opnået inden for en periode på to år, skal alle uløste spørgsmål undergives voldgift, hvis den skattepligtige skriftligt anmoder herom.

Fristen på to år regnes fra et starttidspunkt, som er afhængig af forskellige nærmere angivne omstændigheder. Det er dog muligt for de kompetente myndigheder inden udløbet af den nævnte to-årsfrist at aftale en anden tidsfrist. Voldgiftssagen skal behandles på den måde, som er foreskrevet i konventionens del VI og efter de regler og procedurer, som de kompetente myndigheder aftaler efter bestemmelserne i stk. 10.

Stk. 2 og 3 handler om tidsfrister. Når en kompetent myndighed har stillet den gensidige aftaleprocedure i bero, fordi en sag angående samme spørgsmål verserer ved en domstol eller et administrativt nævn, afbrydes den frist på to år, der er nævnt i stk. 1, indtil der er truffet en endelig afgørelse af domstolen eller det administrative nævn, eller den pågældende sag er stillet i bero eller trukket tilbage, jf. stk. 2. Det kommer således ikke den skattepligtige til skade for så vidt angår tidsfristerne, at en kompetent myndighed vælger at afvente afgørelsen af en lignende sag ved en domstol eller et administrativt nævn.

Fristen som nævnt i stk. 1 forlænges ligeledes, hvis en person, som er direkte berørt af sagen, ikke i rette tid tilvejebringer oplysninger af materiel karakter, som de kompetente myndigheder har anmodet om, jf. stk. 3.

Stk. 4 fastslår, at voldgiftskendelsen er endelig, og at den er bindende for de to landes kompetente myndigheder. Kendelsen skal gennemføres ved gensidig aftale.

Voldgiftskendelsen er dog ikke bindende for de kompetente myndigheder, hvis en person, som direkte er berørt af sagen, ikke inden for 60 dage accepterer den gensidige aftale, der skal gennemføre kendelsen. Accepteres den gensidige aftale ikke, kan sagen ikke gøres til genstand for yderligere behandling af de kompetente myndigheder.

Voldgiftskendelsen er heller ikke bindende for de kompetente myndigheder, hvis den i en endelig retsafgørelse i et af de to lande anses for at være ugyldig. I så fald anses voldgiftssagen for ikke at have fundet sted, idet reglerne om fortrolighed og om afholdelse af omkostninger dog skal respekteres. Det er i et sådant tilfælde muligt at indlede en ny voldgiftssag, medmindre de kompetente myndigheder træffer aftale om, at dette ikke skal tillades.

Endelig er voldgiftskendelsen heller ikke bindende for de kompetente myndigheder, hvis en person, som direkte er berørt, forfølger sagen ved domstole eller administrative nævn.

Stk. 5-9 fastsætter en række ganske detaljerede procedureregler om fremsendelse af meddelelser, anmodninger om supplerende oplysninger og om kommunikation og tidsfrister i forbindelse hermed og om fastsættelse af starttidspunktet for den to-årsfrist, der er nævnt i stk. 1.

Selvom konventionen som nævnt fastsætter detaljerede procedureregler, er det ikke tilstrækkeligt til, at en voldgiftssag vil kunne gennemføres i praksis. Landenes lovgivning og administrative praksis på dette område er ikke sammenfaldende, og der er behov for at kunne tilpasse anvendelsen af konventionen til de forhold, der måtte eksistere to berørte lande imellem.

Det fastsættes derfor i stk. 10, at de kompetente myndigheder ved gensidig aftale skal fastsætte nærmere regler for anvendelse af voldgiftsbestemmelserne. Der skal herunder fastsættes regler om, hvilke oplysninger der er nødvendige for, at en sag kan realitetsbehandles, mens de kompetente myndigheder derudover kan aftale det, de måtte finde fornødent, for at en sag skal kunne behandles. Aftalen mellem de kompetente myndigheder skal indgås, inden det første gang bliver muligt at anvende voldgift som instrument ved bilæggelsen af tvister mellem de to lande.

Det er efter stk. 11 muligt for en part at tage forbehold for den to-årsfrist, der er nævnt i stk. 1, og erstatte den med en tre-årsfrist. Fra et dansk synspunkt anses fristen på to år for at være passende. Samme frist findes i EU’s voldgiftsdirektiv. Det foreslås derfor, at Danmark ikke tager et sådant forbehold.

Endelig er det efter stk. 12 muligt for en part at forbeholde sig ret til, at en sag ikke skal undergives voldgift, hvis en afgørelse om det pågældende spørgsmål allerede er truffet af en domstol eller et administrativt nævn i et af de to lande. Ligeledes skal en verserende voldgiftssag afsluttes, hvis en afgørelse om spørgsmålet træffes af en domstol eller et administrativt nævn, inden voldgiftspanelet har afsagt sin kendelse.

De kompetente myndigheder i Danmark har ikke mulighed for at fravige afgørelser, der er truffet af en retsinstans. Når en sag er afgjort ved en retsinstans, vil dette ikke kunne ændres af et voldgiftspanel. Det foreslås derfor, at Danmark tager forbehold som nævnt i konventionens artikel 19, stk. 12, litra a og b. Et forbehold efter de nævnte bestemmelser vil efter bestemmelsernes ordlyd omhandle såvel afgørelser truffet af en domstol som afgørelser truffet af et administrativt nævn. Det er ikke muligt at opsplitte forbeholdet, således at det kun omfatter den ene af de to typer sager. Dette betragtes ikke som en hindring for, at en afgørelse truffet af et administrativt nævn vil kunne undergives voldgift, når noget sådant er muligt efter national lovgivning.

Artikel 20 (Udpegning af voldgiftsmænd)

De kompetente myndigheder har mulighed for ved gensidig aftale selv at fastsætte reglerne for udpegning af voldgiftsmænd, jf. stk. 1. Hvis dette ikke sker, gælder reglerne i stk. 2-4.

Efter stk. 2 består voldgiftspanelet af tre medlemmer med ekspertise eller erfaring i internationale skatteforhold. Hver kompetent myndighed skal inden for 60 dage efter sagens start udpege en voldgiftsmand, og disse skal inden 60 dage udpege det tredje medlem, som samtidig bliver formand for panelet. Formanden må ikke være statsborger eller hjemmehørende i nogen af de to lande. De udpegede voldgiftsmænd skal være upartiske og uafhængige.

Hvis en kompetent myndighed ikke udpeger en voldgiftsmand efter stk. 2, udpeges den pågældende efter stk. 3 af den højst rangerende embedsmand i OECD’s Center for Skattepolitik og Administration, som ikke er statsborger i nogen af de to lande. På samme måde udpeges formanden, hvis de to udpegede voldgiftsmænd ikke udpeger det tredje medlem (formanden), jf. stk. 4.

Artikel 21 (Fortrolighed i voldgiftssagen)

Det fastsættes i stk. 1, at oplysninger modtaget af voldgiftspanelet og oplysninger, som den kompetente myndighed modtager fra panelet, skal anses for oplysninger udvekslet efter bestemmelserne om udveksling af oplysninger og administrativ bistand i den omfattede skatteaftale. De regler om fortrolighed m.v., som findes i dobbeltbeskatningsoverenskomsternes artikel om udveksling af oplysninger, gælder hermed tilsvarende i voldgiftssager. Voldgiftsmændene og højst tre medarbejdere pr. medlem anses i denne forbindelse for at være personer eller myndigheder, der kan modtage oplysninger.

De kompetente myndigheder skal efter stk. 2 sikre sig, at voldgiftsmændene og deres medarbejdere skriftligt indvilger i at behandle alle oplysninger vedrørende voldgiftssagen efter de fortrolighedsregler, der gælder efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten og de to landes interne lovgivning.

Artikel 22 (Løsning af en sag inden afslutning af voldgiftsproceduren)

Efter bestemmelsen afsluttes en voldgiftssag, hvis de kompetente myndigheder når frem til en gensidig aftale, inden sagen er afsluttet, eller hvis den skattepligtige selv trækker sagen tilbage.

Artikel 23 (Voldgiftsproceduren)

De kompetente myndigheder har mulighed for ved gensidig aftale selv at fastsætte reglerne for voldgiftsproceduren. Hvis dette ikke sker, gælder artiklens bestemmelser.

Stk. 1 fastsætter regler for en procedure, som baseres på et »endeligt tilbud« (»final offer«). Proceduren kendes også under betegnelsen »sidste bedste tilbud« (»last best offer«) og under populærbetegnelsen »baseball«.

Efter denne procedure skal den kompetente myndighed i hvert af de involverede lande indgive et løsningsforslag vedrørende alle uløste spørgsmål til voldgiftspanelet – det pågældende lands »endelige« eller »sidste bedste« tilbud. Tilbuddet skal begrænse sig til beløbsmæssige opgørelser eller anvendelse af skattesatser efter den omfattede skatteaftale.

Det er i visse tilfælde muligt for de kompetente myndigheder at fremkomme med alternative »endelige« tilbud, f.eks. hvis der er tvivl om, hvor en person er hjemmehørende, eller om der foreligger et fast driftssted. I et sådant tilfælde vil en kompetent myndighed kunne fremsætte et tilbud baseret på, at den skattepligtige er hjemmehørende i land A, og et andet tilbud baseret på, at den skattepligtige er hjemmehørende i land B, henholdsvis at der foreligger eller ikke foreligger fast driftssted. De kompetente myndigheder kan hver for sig udfærdige et papir til støtte for sine synspunkter over for voldgiftspanelet.

Voldgiftspanelet skal som sin afgørelse vælge et af de løsningsforslag, som de kompetente myndigheder er fremkommet med. Voldgiftspanelet kan med andre ord ikke forkaste samtlige de fremkomne »endelige« tilbud og træffe en afgørelse, der afviger fra disse. Kendelsen vedtages med simpelt flertal i panelet og afsiges skriftligt.

Voldgiftskendelsen har ikke præjudikatværdi. Det vil sige, at voldgiftskendelsen ikke kan anvendes som præcedens for andre sager.

Det er efter stk. 2 muligt for en part at tage forbehold for anvendelsen af stk. 1 og dermed for anvendelsen af »endeligt tilbud« som voldgiftsprocedure. I så fald anvendes en procedure baseret på »uafhængig udtalelse« (»independent opinion«).

Ved denne procedure skal de kompetente myndigheder sætte voldgiftspanelet i besiddelse af alle oplysninger, som kan være nødvendige for voldgiftskendelsen. Voldgiftspanelet afgør herefter de(t) indbragte spørgsmål efter de bestemmelser i den omfattede skatteaftale og de to landes interne lovgivning, som finder anvendelse. Anvendelsen af de to landes interne lovgivning inddrages dog kun i det omfang, at det er nødvendigt for at kunne fastslå, om de to lande har anvendt den omfattede skatteaftale korrekt.

Også ved anvendelse af denne procedure vedtages kendelsen med simpelt flertal og afsiges skriftligt, og heller ikke her har voldgiftskendelsen præjudikatværdi.

Fra dansk side anses proceduren »endeligt tilbud« at være den mest hensigtsmæssige, og det foreslås derfor, at Danmark ikke tager forbehold efter stk. 2. Proceduren »endeligt tilbud« sikrer en konsistent fortolkning af nationale skatteregler – nemlig den fortolkning, som de kompetente myndigheder hver især anlægger. Dette er ikke nødvendigvis tilfældet ved proceduren baseret på »uafhængig udtalelse«, da det her vil være op til voldgiftspanelet at fortolke såvel dobbeltbeskatningsoverenskomsterne som de to landes nationale skatteregler med deraf følgende mulighed for – med bindende virkning – at nå frem til et andet resultat, end de kompetente myndigheder selv er nået frem til.

Hvis en part tager forbehold som nævnt i stk. 2, og den anden part ikke gør, vil proceduren baseret på »uafhængig udtalelse« som udgangspunkt skulle anvendes. Det er dog efter stk. 3 muligt for en part, der ikke har taget forbehold efter stk. 2, at fastholde, at proceduren baseret på »uafhængig udtalelse« ikke skal anvendes. I sådanne tilfælde skal de kompetente myndigheder søge at nå til enighed om, hvilken procedure der skal anvendes. Indtil en sådan enighed er opnået, gælder bestemmelserne om bindende voldgift ikke for den pågældende omfattede skatteaftale.

Det foreslås, at Danmark tager et sådant forbehold. Herved sikres det, at voldgiftsproceduren i sådanne tilfælde ikke pr. automatik bliver »uafhængig udtalelse« med de mulige risici, der ovenfor er nævnt, men i stedet en procedure, som begge parter kan tilslutte sig.

Efter stk. 4 kan en part vælge at anvende stk. 5 på sine omfattede skatteaftaler. Bestemmelserne i stk. 5 vil være gældende, når blot den ene part i en omfattet skatteaftale har valgt disse bestemmelser, jf. dog nedenfor.

Efter stk. 5 skal de kompetente myndigheder forud for påbegyndelsen af en voldgiftssag sikre sig, at de personer, der har indbragt sagen, og deres rådgivere skriftligt indvilger i ikke at videregive oplysninger, som modtages under voldgiftssagens behandling, til andre personer. Konsekvensen af at bryde dette tilsagn er, at voldgiftssagen såvel som den gensidige aftaleprocedure i forbindelse hermed afsluttes. Brud på fortroligheden medfører med andre ord, at de udestående spørgsmål, som ligger til grund for voldgiftssagen og den gensidige aftaleprocedure, forbliver uløste.

Det foreslås, at Danmark foretager et sådant valg, og at stk. 5 således skal være gældende for de dobbeltbeskatningsoverenskomster, som Danmark notificerer som værende omfattet. Fortrolighed er af vital betydning i behandlingen af skattesager, og de konsekvenser af brud på fortroligheden, som er indeholdt i stk. 5, vil i sig selv medvirke til, at kravet om fortrolighed respekteres.

En part, som har valgt ikke at anvende stk. 5, kan efter stk. 6 forbeholde sig ret til ikke at anvende stk. 5 på en eller flere nærmere angivne omfattede skatteaftaler, selvom den anden part i de angivne aftaler har valgt det pågældende stykke, og bestemmelserne således skulle gælde for begge parter, jf. stk. 4. Der kan på dette punkt træffes differentierede valg, således at der kun tages forbehold efter stk. 6 for en del af de skatteaftaler, hvor det vil være muligt at tage forbehold.

Da det som ovenfor nævnt foreslås, at Danmark vælger at anvende stk. 5, kommer forbehold efter stk. 6 ikke på tale for Danmarks vedkommende.

Stk. 7 kan betegnes som en modforholdsregel, som en part, der ønsker at anvende stk. 5, kan tage over for en part, der underkender dette ved at tage forbehold efter stk. 6. Den part, der ønsker at anvende stk. 5 og dermed sikre den fulde fortrolighed, kan tage forbehold for del VI som helhed over for omfattede skatteaftaler, hvor den anden part har taget forbehold efter stk. 6.

Det foreslås, at Danmark tager forbehold efter stk. 7. Fortrolighed ved behandlingen af skattesager er som ovenfor nævnt af vital betydning, og manglende forbehold efter stk. 7 vil ikke være konsistent med det valg, der foreslås truffet om at anvende stk. 5.

Artikel 24 (Aftale om en anden løsning)

Parterne kan efter stk. 1 vælge den mulighed, der er angivet i stk. 2, nemlig at de kompetente myndigheder inden for en periode på tre måneder kan nå frem til en anden løsning end den, der fremgår af voldgiftskendelsen. Det kræves dog, at begge parter har valgt denne mulighed.

Det foreslås, at Danmark vælger at anvende stk. 2. En tilsvarende bestemmelse findes i EU’s voldgiftsdirektiv, hvorefter de kompetente myndigheder kan træffe en afgørelse, der afviger fra udtalelsen fra det rådgivende udvalg eller fra udvalget for alternativ tvistbilæggelse (direktivets artikel 15, stk. 2).

Det er efter stk. 3 muligt gennem et forbehold at begrænse denne valgmulighed til omfattede skatteaftaler, hvor voldgiftsproceduren baseret på »uafhængig udtalelse« finder anvendelse. Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold, da Danmark ikke ønsker denne procedure anvendt.

Artikel 25 (Omkostninger ved voldgiftssagens behandling)

Omkostninger i forbindelse med behandlingen af en voldgiftssag skal afholdes på en måde, som fastsættes ved gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder. I fravær af en sådan aftale afholder hver part egne omkostninger og omkostningerne for den, der er udpeget som voldgiftsmand. Omkostninger for voldgiftspanelets formand og andre omkostninger fordeles ligeligt.

Artikel 26 (Kompatibilitet)

Bestemmelserne i del VI finder efter stk. 1 anvendelse i stedet for eller i fravær af bestemmelser om voldgift i omfattede skatteaftaler, når denne del efter artikel 18 er tilvalgt.

Spørgsmål, som ville kunne være omfattet af voldgiftsproceduren, vil efter stk. 2 dog ikke kunne undergives voldgift, hvis spørgsmålet er omfattet af en sag, hvor et voldgiftspanel tidligere er blevet etableret efter en bilateral eller multilateral overenskomst. Samtidig fastsættes det i stk. 3, at del VI ikke er til hinder for opfyldelsen af mere omfattende forpligtelser om voldgift i andre overenskomster.

Endelig kan en part efter stk. 4 tage forbehold for anvendelsen af del VI – selvom denne del er tilvalgt – på omfattede skatteaftaler, der allerede indeholder bestemmelser om voldgift.

Som nævnt i afsnit 4.2 i lovforslagets almindelige bemærkninger har Danmark på tidspunktet for fremsættelsen af dette lovforslag ikke nogen dobbeltbeskatningsoverenskomster, hvor bestemmelser om voldgift er i kraft. Der findes voldgiftsbestemmelser i tre danske dobbeltbeskatningsoverenskomster, nemlig dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med Israel og Schweiz og den helt nye dobbeltbeskatningsoverenskomst med Japan. Disse bestemmelser er dog udformet som en form for mestbegunstigelsesklausuler, således at de først træder i kraft, når Danmark indgår en dobbeltbeskatningsoverenskomst med voldgiftsbestemmelser med et tredjeland, og når sådanne bestemmelser faktisk er i kraft over for det pågældende tredjeland. Det foreslås på denne baggrund, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. ¬

Artikel 27 (Undertegnelse og ratifikation, tiltrædelse eller godkendelse)

Artiklen fastsætter, at konventionen er åben for undertegnelse fra den 31. december 2016. Konventionen er med forbehold for ratifikation, tiltrædelse eller godkendelse. Artiklen ændrer ikke i sig selv de gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster

Artikel 28 (Forbehold)

Stk. 1 opregner de bestemmelser, hvor det efter konventionen er muligt at tage forbehold. Yderligere forbehold kan ikke tages bortset fra den mulighed, som er nævnt i stk. 2. Det kan dog tilføjes, at konventionens artikel 30 i praksis gør det muligt på bilateralt grundlag at omgå dette ved efterfølgende at ændre en gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst eller indgå en ny, jf. bemærkningerne til artikel 30.

Stk. 2, litra a, gør det muligt for en part, der har tilvalgt konventionens voldgiftsbestemmelser, at tage et eller flere forbehold med hensyn til de former for sager, der skal kunne undergives voldgift. Det er på denne måde muligt for en part at begrænse anvendelsesområdet for voldgiftsbestemmelserne.

Hvis en part tager at sådant forbehold, skal forbeholdet accepteres af de øvrige parter, jf. litra b. Hvis en anden part gør indsigelse mod et sådant forbehold, finder konventionens bestemmelser om voldgift ikke anvendelse mellem den part, der har taget forbehold, og den part, der har gjort indsigelse.

Fra et dansk synspunkt bør voldgiftsbestemmelserne som udgangspunkt kunne anvendes på alle typer af sager, hvor en fysisk eller juridisk person mener sig udsat for beskatning i strid med bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, som Danmark har notificeret, og for hvilken bestemmelserne i konventionens del VI er gældende. Imidlertid er der behov for på forskellige punkter at sikre den fornødne parallelitet mellem konventionens voldgiftsbestemmelser og EU-bestemmelserne om voldgift.

Det er ligeledes nødvendigt at være opmærksom på, at muligheden for at tage forbehold efter konventionens artikel 28, stk. 2, er helt åben. Der skal ikke træffes et valg mellem flere på forhånd definerede muligheder, ligesom det heller ikke nærmere er angivet, hvilke forbehold der kan tages. Det er således eksempelvis muligt for at land at tage forbehold for en bestemt type af sager. Herefter vil denne type sager ikke være omfattet af voldgiftsbestemmelserne efter de dobbeltbeskatningsoverenskomster, som det pågældende land notificerer som omfattede skatteaftaler.

Det foreslås herefter, at Danmark tager følgende forbehold:

For det første foreslås det, at Danmark tager forbehold, således at konventionens voldgiftsbestemmelser ikke finder anvendelse i forhold til sager, der drejer sig om dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og andre EU-lande. Inden for EU gælder EU-voldgiftskonventionen og EU-voldgiftsdirektivet, og det vil herefter alene være disse EU-retsakter, der vil være gældende i forholdet mellem Danmark og andre EU-lande.

Uden et sådant forbehold ville der kunne opstå tvivl om, hvorvidt den multilaterale konvention eller EU-retsakterne skulle anvendes i tilfælde, hvor anvendelsesområdet for konventionen afviger fra EU-retsakternes anvendelsesområde, eller hvor konventionen giver mulighed for anvendelse af andre procedurer end EU-retsakterne. Med et sådant forbehold sikres det, at alle voldgiftssager over for andre EU-lande behandles inden for EU-voldgiftskonventionens og EU-voldgiftsdirektivets rammer.

For det andet foreslås det, at Danmark tager et forbehold, der gør det muligt at praktisere vigtige dele af EU’s voldgiftsdirektiv over for ikke-EU-lande.

Det fremgår af artikel 8, stk. 6, i EU’s voldgiftsdirektiv, at formanden for voldgiftspanelet skal være en dommer, medmindre andet er aftalt mellem de kompetente myndigheder og de uafhængige personer, der er udpeget af disse til at deltage i voldgiftspanelet. Desuden fremgår det af direktivets artikel 18, at de afgørelser, der gennemfører voldgiftspanelets udtalelse, skal offentliggøres, hvis de berørte personer giver samtykke til dette. I andre tilfælde offentliggøres et resumé af afgørelserne.

Kravet om, at formanden skal være dommer, skal sikre uafhængigheden for voldgiftspanelerne, idet det hermed sikres, at i det mindste formanden lever op til de krav om uafhængighed, der gælder for dommere. Kravet om offentliggørelse skal sikre, at der er samme offentlighed i relation til afgørelser, der træffes som følge af voldgift, som ved domme fra domstolene.

Disse krav skal ses i sammenhæng med, at den skattepligtige alene ville have mulighed for at gå til domstolene, hvis en konflikt om fortolkningen eller anvendelsen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke kunne løses ved gensidig aftale mellem de pågældende lande, og der ikke var mulighed for voldgift. Ved en domstolsbehandling er der garantier for uafhængighed og gennemsigtighed, hvilket er væsentligt for at sikre korrekte afgørelser.

Det foreslås derfor, at Danmark tager et forbehold, således at konventionens voldgiftsbestemmelser alene finder anvendelse på omfattede skatteaftaler i det omfang, at den anden part eller de andre parter i den omfattede skatteaftale accepterer, at formanden for voldgiftspanelet er dommer, og at Danmark kan offentliggøre et resumé af voldgiftspanelets afgørelse

Konkret vil forbeholdet blive udmøntet på den måde, at der fra dansk side vil blive stillet krav om, at de aftaler, der skal indgås mellem Danmark og andre lande efter konventionens artikel 19, stk. 10, om nærmere regler for anvendelse af voldgiftsbestemmelserne, skal indehold regler om, at i det mindste formanden for voldgiftspanelet er en dommer, og at Danmark kan offentliggøre et resume af voldgiftspanelets afgørelse. Kan det andet land ikke acceptere dette, medfører forbeholdet, at konventionens bestemmelser om voldgift ikke finder anvendelse i forholdet mellem Danmark og det pågældende land.

Forbeholdet sikrer, at der er samme garantier for uafhængighed og gennemsigtighed ved voldgift efter konventionen, som ved voldgift efter EU’s voldgiftsdirektiv.

For det tredje foreslås det, at Danmark tager forbehold for at sikre, at konventionens voldgiftsbestemmelser ikke finder anvendelse, hvis en part har pålagt en fysisk eller juridisk person sanktioner for skattesvig, forsætlig forsømmelse eller grov uagtsomhed.

Efter EU-direktivets artikel 16, stk. 6, kan en medlemsstat nægte adgang til voldgiftsproceduren, hvis der i den pågældende medlemsstat er pålagt sanktioner i forhold til den pågældende sag for skattesvig, forsætlig forsømmelse eller grov uagtsomhed. En tilsvarende bestemmelse findes ikke i konventionen. En skattepligtig vil således efter konventionens ordlyd kunne påberåbe sig voldgiftsproceduren, selvom de nævnte forhold er til stede, medmindre der er taget forbehold.

Med forbeholdet sikres det, at bestemmelsen om at voldgiftsbestemmelser ikke finder anvendelse, hvor en part har pålagt en fysisk eller juridisk person sanktioner for skattesvig, forsætlig forsømmelse eller grov uagtsomhed, ikke alene kommer til at gælde over for EU-lande, men kommer til at gælde generelt.

Efter artikel 28, stk. 9, kan en part, som har taget forbehold, til enhver tid trække det tilbage igen eller erstatte det med et mere begrænset forbehold. Det er ikke muligt at tage nye forbehold eller at udvide allerede gældende. De forbehold, der foreslås taget fra dansk side ved ratifikationen af konventionen, er opregnet i lovens bilag 2. De danske forbehold vil hermed ikke kunne begrænses eller trækkes tilbage uden forudgående lovgivning.

Danmark har ingen indflydelse på, hvilke forbehold andre lande måtte tage, og i hvilket omfang sådanne forbehold senere måtte blive begrænset eller trukket tilbage. Tilbagetrækning eller begrænsning af et forbehold har virkning fra førstkommende 1. januar regnet efter udløbet af en periode på seks måneder fra det tidspunkt, hvor depositaren giver meddelelse om notifikationen. Hvis et land har taget forbehold på et område, hvor Danmark ikke har noget forbehold, og dette land senere trækker sit forbehold tilbage, vil dette således få virkning for Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med det pågældende land inden for de her nævnte tidsrammer.

Artikel 29 (Notifikationer)

Stk. 1-4 opregner en lang række notifikationer, der efter forskellige bestemmelser i konventionen skal foretages.

En skatteaftale bliver omfattet af konventionen, hvis den er i kraft mellem to eller flere parter i konventionen, og hver part har foretaget en notifikation til depositaren, hvori aftalen er anført som en aftale, som ønskes omfattet af konventionen. Begge/alle parter i en aftale skal med andre ord melde den pågældende aftale ind, før den bliver en omfattet skatteaftale, hvor konventionens bestemmelser gælder.

Det er fra dansk side udgangspunktet, at alle gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster skal medtages under den multilaterale konvention. Det er dog i visse tilfælde aftalt med den anden part, helt eller delvist at gennemføre konventionens bestemmelser ved indgåelse af tillægsprotokoller til de gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster. Dette gælder bl.a. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem de nordiske lande. Desuden er der indgået en helt ny dobbeltbeskatningsoverenskomst med Japan, hvor konventionens bestemmelser er medtaget.

De danske dobbeltbeskatningsoverenskomster, der i forbindelse med ratifikation af konventionen foreslås notificeret som omfattede skatteaftaler, er opregnet i lovens bilag 3. Der er i lovforslagets almindelige bemærkninger for hver overenskomst angivet lovgrundlaget for overenskomstens implementering i dansk ret. Endvidere er for hver enkelt overenskomst angivet nummer, dato og år for bekendtgørelsen.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Grønland foreslås ikke notificeret, da Grønland på tidspunktet for fremsættelsen af dette lovforslag ikke er part i konventionen. Det samme gælder Færøerne. Færøerne er dog omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem de nordiske lande, hvor det som ovenfor nævnt er aftalt at gennemføre konventionens minimumbestemmelser i form af indgåelse af en tillægsprotokol.

Endvidere foreslås dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Hviderusland ikke notificeret. Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst fra 1986 med det daværende Sovjetunionen gælder fortsat i forholdet mellem Danmark og Hviderusland – i øvrigt som den eneste af de tidligere sovjetrepublikker. Denne overenskomst er udformet på en sådan måde, at den ikke kan justeres gennem den multilaterale konvention.

Det er efter stk. 5 muligt at tilføje nye dobbeltbeskatningsoverenskomster til listen over omfattede overenskomster. Danmark undertegnede den 14. marts 2018 en ny dobbeltbeskatningsoverenskomst med Armenien. Denne overenskomst er på tidspunktet for fremsættelsen af dette lovforslag endnu ikke trådt i kraft og kan derfor endnu ikke notificeres under konventionen. Det er hensigten at notificere denne overenskomst i medfør af ovennævnte bestemmelse, når overenskomsten er trådt i kraft.

Det er ikke muligt at fjerne allerede notificerede dobbeltbeskatningsoverenskomster (omfattede skatteaftaler) fra listen over omfattede skatteaftaler på anden måde, end at de berørte lande aftaler helt at ophæve dem.

Artikel 30 (Senere ændringer af omfattede skatteaftaler)

Konventionens bestemmelser berører ikke senere ændringer af en omfattet skatteaftale, som parterne måtte blive enige om at foretage.

Dette indebærer, at to lande efterfølgende kan aftale bestemmelser, der fraviger konventionens bestemmelser bortset fra minimumstandarderne, som landene har en forpligtelse til at respektere. I teorien er det således muligt for to lande at tilvælge samtlige konventionens frivillige elementer – eller nogle af dem – for derefter at indgå en ny dobbeltbeskatningsoverenskomst, der alene respekterer minimumbestemmelserne.

Artikel 31 (Konference mellem parterne)

Der kan efter bestemmelsen indkaldes til en konference mellem parterne med henblik på at tage beslutninger eller at udøve funktioner, som måtte være påkrævet. Bestemmelsen har ikke direkte betydning for anvendelsen af dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Artikel 32 (Fortolkning og gennemførelse)

Spørgsmål om fortolkning eller gennemførelse af bestemmelserne i en omfattet skatteaftale, som disse er ændret ved konventionen, skal afgøres efter den pågældende skatteaftales bestemmelser herom.

Artikel 33 (Ændring)

Enhver part kan foreslå ændringer af konventionen.

Artikel 34 (Ikrafttrædelse)

Konventionen trådte i kraft den 1. juli 2018. For parter, der ratificerer konventionen efter dette tidspunkt, træder konventionen i kraft tre måneder efter deponeringen af ratifikationsinstrumentet. Dette vil således være tilfældet for Danmarks vedkommende.

Artikel 35 (Virkningstidspunkt)

Når konventionen er trådt i kraft for to parter, har dens bestemmelser efter stk. 1 for kildeskatters vedkommende virkning fra og med det næstfølgende kalenderår. For andre skatters vedkommende har konventionen virkning for skattepligtsperioder, der påbegyndes seks måneder efter, at konventionen er trådt i kraft for den sidste af de to parter. Når nye skatteaftaler notificeres, jf. artikel 29, stk. 5, gælder de samme regler, bortset fra at der for kildeskatternes vedkommende er indsat en yderligere 30-dagesfrist, og at perioden på seks måneder for andre skatters vedkommende i sådanne tilfælde er en periode på ni måneder.

Efter stk. 2 kan en part vælge at erstatte »kalenderår« med »skattepligtsperioder« for så vidt angår kildeskatter. Efter stk. 3 kan en part for andre skatter vælge at erstatte »skattepligtsperioder, som begynder ved eller efter udløbet af et tidsrum på seks måneder« med »skattepligtsperioder, som begynder den 1. januar eller senere i det næste år, som begynder ved eller efter udløbet af et tidsrum på seks måneder«. Disse valg gælder ikke alene for skatteaftaler, der omfattes på det tidspunkt, hvor konventionen får virkning for en part, men også for skatteaftaler, som senere notificeres, jf. stk. 5.

Det foreslås, at Danmark ikke vælger at anvende bestemmelserne i stk. 2, men vælger at anvende bestemmelsen i stk. 3. Herved kommer bestemmelserne om virkning i videst muligt omfang i overensstemmelse med de bestemmelser, der anvendes i danske dobbeltbeskatningsoverenskomster.

For så vidt angår konventionens artikel 16 om indgåelse af gensidige aftaler har konventionen efter stk. 4 virkning for sager, der indbringes for de kompetente myndigheder fra det tidspunkt, hvor konventionen for den sidste af de to parter er trådt i kraft, dvs. uden at der skal gå seks måneder. Bestemmelsen gælder dog ikke for sager, som på dette tidspunkt ikke ville kunne indbringes for den kompetente myndighed efter den omfattede skatteaftale, før denne blev ændret ved konventionen.

Det er efter stk. 6 muligt at tage forbehold med hensyn til stk. 4, således at artikel 16 i stedet får virkning efter stk. 1. Set fra et dansk synspunkt er der ikke noget behov for at udsætte virkningstidspunktet for artikel 16. Det foreslås derfor, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Bestemmelserne i konventionens artikel 16 vil herefter have virkning for sager, der indbringes for de kompetente myndigheder fra det tidspunkt, hvor konventionen for Danmark og den anden part træder i kraft – forudsat at den anden part ikke har taget forbehold efter stk. 6.

Endelig kan parterne efter stk. 7 tage en række forbehold. Indholdet i disse er, at virkningstidspunktet efter stk. 1 og 5 bliver 30 dage efter, at depositaren fra hver af de parter, der har taget forbehold, modtager meddelelse om, at den pågældende part har afsluttet sine interne procedurer for så vidt angår en specifik omfattet skatteaftale.

Det foreslås, at Danmark ikke tager forbehold efter denne bestemmelse.

Artikel 36 (Virkningstidspunkt for del VI)

Artikel 36 fastsætter særlige regler for, hvornår bestemmelserne i konventionens del VI om voldgift får virkning.

Efter stk. 1 får voldgiftsbestemmelserne virkning for sager, der indbringes for de kompetente myndigheder fra det tidspunkt, hvor konventionen for den sidste af de to parter er trådt i kraft. For sager, der er indbragt forud for dette tidspunkt, får bestemmelserne om voldgift virkning fra det tidspunkt, hvor de to parter har notificeret depositaren om, at de har indgået en gensidig aftale efter konventionens artikel 19, stk. 10, om voldgiftsbestemmelsernes praktiske anvendelse, herunder hvornår en sag skal anses for at være indbragt.

Udgangspunktet er således, at voldgiftsbestemmelserne finder anvendelse på såvel nye som allerede verserende sager. Det er efter stk. 2 muligt at tage forbehold over for dette, således at voldgiftsbestemmelserne kun får virkning for allerede verserende sager i det omfang, dette i det enkelte tilfælde aftales mellem de to landes kompetente myndigheder.

Det foreslås, at Danmark ikke tager et sådant forbehold. Det må bl.a. ud fra retssikkerhedsmæssige betragtninger anses for betænkeligt, at det alene vil være op til de kompetente myndigheder at afgøre, om en given sag skal kunne undergives voldgift eller ej.

Det skal her tilføjes, at bestemmelsen i praksis vil finde anvendelse, hvis den anden part i en dobbeltbeskatningsoverenskomst tager et sådant forbehold. Når Danmark ikke tager et sådant forbehold, vil de danske kompetente myndigheder dog ikke kunne modsætte sig anvendelse af voldgiftsbestemmelserne i en allerede verserende sag, som den part, der har taget forbehold, ønsker undergivet voldgift.

Stk. 3-5 fastsætter regler for voldgiftsbestemmelsernes virkningstidspunkt i tilfælde, hvor nye skatteaftaler notificeres som omfattede skatteaftaler efter konventionen, eller hvor en part tilvælger konventionens del VI om voldgift, efter at konventionen er trådt i kraft for den pågældende part. I sådanne tilfælde får voldgiftsbestemmelserne virkning på det tidspunkt, hvor depositaren giver meddelelse om de notifikationer, som den pågældende part har foretaget.

Artikel 37 (Udtræden)

Enhver part kan efter stk. 1 til enhver tid udtræde af konventionen. Der er ikke noget »opsigelsesvarsel«.

Udtræden har efter stk. 2 virkning fra det tidspunkt, hvor depositaren modtager notifikation herom. Selvom en part udtræder af konventionen, opretholdes de ændringer i den pågældende parts skatteaftaler, som konventionen afstedkommer. Et land kan således ikke annullere de ændringer, som konventionen medfører for det pågældende lands dobbeltbeskatningsoverenskomster, ved at udtræde af konventionen.

Artikel 38 (Protokoller)

Det er muligt at supplere konventionen med protokoller. Konventionen kan således ændres ved en ændringsprotokol på samme måde, som det er tilfældet for dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Artikel 39 (Depositaren)

Generalsekretæren for Organisationen for Økonomisk Samarbejde og Udvikling, OECD, er efter stk. 1 depositar for konventionen og eventuelle tillægsprotokoller. Depositarens opgaver er opregnet i stk. 2 og 3.

Til stk. 2

Konventionen skal ratificeres af de enkelte lande, før den kan træde i kraft og få virkning for de pågældende. Ratifikationen foregår ved, at der afleveres et ratifikationsinstrument hos den, der efter konventionens bestemmelser er depositar, dvs. OECD’s generalsekretær.

Sammen med det formelle ratifikationsinstrument afleveres et dokument med de forbehold, som det pågældende land ønsker at tage, og de notifikationer, der efter konventionens bestemmelser skal foretages.

Et sådant dokument blev også afleveret ved undertegnelsen af konventionen, hvilket for Danmarks og mange andre landes vedkommende skete den 7. juni 2017, jf. oversigten i afsnit 5 i lovforslagets almindelige bemærkninger. Disse forbehold og notifikationer skal dog betragtes som foreløbige, idet de skal bekræftes. De endelige og bindende notifikationer foretages således i forbindelse med ratifikationen af konventionen.

I lovens bilag 2 er opregnet de forbehold, som efter lovforslaget skal tages, og de ørige valg, som efter lovforslaget skal træffes. De nævnte forbehold og valg vil indgå i endelige og bindende notifikationer, der vil blive foretaget i forbindelse med ratifikationen.

Det foreslås at fastsætte en straffebestemmelse for overtrædelse af tavshedspligten i forbindelse med behandlingen af voldgiftssager. Bestemmelsen fastslår, at for medlemmer af et voldgiftspanel nedsat i medfør af konventionens del VI (Voldgift) og for en direkte berørt person og dennes repræsentant finder straffelovens §§ 152 og 152 e tilsvarende anvendelse. Dette medfører, at disse personer kan ifalde ansvar for uberettiget videregivelse eller udnyttelse af fortrolige oplysninger i forbindelse med behandling af tvistspørgsmål i henhold til konventionen.

Den foreslåede bestemmelse svarer til den, der gælder ved behandling af sager i medfør af EU’s voldgiftsdirektiv og EU’s voldgiftskonvention, jf. § 2, nr. 6, i lov nr. 1726 af 27. december 2018.

Det foreslås, at loven træder i kraft den 1. juli 2019. Regeringen vil herefter kunne ratificere den multilaterale konvention af 24. november 2016 til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning.

Ikrafttrædelsestidspunktet er i overensstemmelse med regeringens målsætning om, at ny lovgivning, der har virkning for erhvervslivet, træder i kraft enten den 1. januar eller den 1. juli.

Loven gælder ikke for Færøerne og Grønland, idet spørgsmål om skatter hører under henholdsvis det færøske hjemmestyres og det grønlandske selvstyres kompetenceområde.