Lov om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Venezuela § 1

.

Den foreslåede § 1, stykke 1, foreskriver, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten skal gælde som lov her i landet. Overenskomsten med tilhørende protokol er derfor optaget som bilag til loven.

a. Dette medfører at beskatningen efter den almindelige skattelovgivning kun kan gennemføres i det omfang, den er i overensstemmelse med dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

b. Overenskomsten indeholder i artikel 25 forbud mod diskrimination på skatteområdet baseret på skatteyderens statsborgerskab. Dette gælder for såvel fysiske som juridiske personer. Der kan således ikke gennemføres dansk skattelovgivning der diskriminerer venezuelanske statsborgere eller foretagender her i landet eller venezuelanske foretagenders faste driftssteder her i landet.

Bestemmelsen forpligter dog ikke den ene stat til at indrømme personer, der bor i den anden stat, de personlige begunstigelser, lempelser eller nedsættelser, som den som følge af ægteskabelig stilling eller forsørgerpligt over for familie indrømmer personer, der er hjemmehørende inden for dens eget område.

c. § 1, stykke 1, medfører desuden at de danske og venezuelanske myndigheder er berettigede til at yde og modtage administrativ bistand efter bestemmelserne i overenskomstens artikel 27. Dette omfatter administrativ bistand i form af udveksling af sådanne oplysninger der er nødvendige for at gennemføre bestemmelserne i overenskomsten eller i de to staters interne lovgivning vedrørende skatter, der omfattes af overenskomsten.

Ingen af de to stater kan pålægges forpligtelser der strider mod deres lovgivning og forvaltningspraksis. De er heller ikke forpligtet til at udlevere oplysninger som ville røbe forretningshemmeligheder m.v.

d. § 1, stykke 1, medfører endvidere, at de respektive myndigheder kan yde hinanden bistand ved inddrivelse af skatter, der skyldes i den anden stat, efter bestemmelserne i artikel 28. Som hovedregel skal det skattebeløb, der skyldes, være endeligt fastslået, men bestemmelserne åbner også mulighed for, at en stat kan anmode den anden stat om at træffe foreløbige foranstaltninger til sikring af et skattekrav, hvor beløbet ikke er endeligt fastslået, f.eks. på grund af en verserende retssag.

Efter § 1, stykke 2, træder overenskomsten i kraft og får virkning i overensstemmelse med bestemmelsen i artikel 31.

I henhold til denne artikels stykke 1, skal de to staters regeringer skriftligt underrette hinanden, når de forfatningsmæssige betingelser for overenskomstens ikrafttræden er opfyldt. For Danmarks vedkommende vil dette sige, når det foreliggende lovforslag er endelig vedtaget.

I henhold til artiklens stykke 2 træder overenskomsten i kraft den dag, udvekslingen af den sidste af de i stk. 1 omhandlede to underretninger finder sted.

For begge staters vedkommende vil overenskomsten derefter få virkning for så vidt angår de skatter der er omfattet af overenskomsten, fra det indkomstår, der følger umiddelbart efter det år, i hvilket overenskomsten træder i kraft, og følgende indkomstår.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten vil herefter indgå som en del af de to landes skattelovgivning.

Indholdet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens enkelte artikler

Artikel 1. De af overenskomsten omfattede personer

Overenskomsten skal gælde for fysiske og juridiske personer, der er hjemmehørende, dvs. fuldt skattepligtige, i en af eller begge stater. Typisk vil situationen være den, at en person er fuldt skattepligtig i den ene stat (bopælsstaten) og samtidig begrænset skattepligtig til den anden stat af indkomst fra denne (kildestaten). Overenskomsten vil derimod ikke gælde for personer, der kun er begrænset skattepligtige i begge stater.

Artikel 2. De af overenskomsten omfattede skatter

Artiklen opregner de indkomstskatter, der er omfattet af overenskomsten. Alle danske indkomstskatter er omfattet uanset om de pålignes af staten, amterne eller kommunerne.

For Venezuelas vedkommende gør der sig det gældende, at der undertiden også pålignes en særskilt skat på 1 pct. af nettoværdien af erhvervsvirksomhedsaktiver (the business assets tax (BAT)). Den træder i stedet for indkomstskat i de år, hvor der ikke er noget overskud at beskatte. Når virksomheden senere beskattes af overskud, godskrives den tidligere betalte BAT, der kan fremføres i tre år. Som følge af denne skats særegne karakter, er den ikke opregnet i de indkomstskatter, der omfattes af overenskomsten.

I stykke 4 er bestemt, at overenskomsten også vil omfatte alle skatter af samme art eller væsentlig samme art, som efter overenskomstens undertegnelse pålignes som tillæg til eller i stedet for de gældende skatter.

Artikel 3. Almindelige definitioner

Artiklen definerer i stykke 1 en række generelle udtryk, der anvendes i overenskomsten, og som overalt i overenskomsten skal forstås i den anførte betydning. I artiklen defineres bl.a., hvad der skal forstås ved Danmark og Venezuela, dvs. hvilke geografiske områder overenskomsten er gældende for. Udtrykket Danmark omfatter i denne forbindelse også de havområder, hvor Danmark i overensstemmelse med international ret kan udnytte naturforekomster. Færøerne og Grønland er ikke omfattet af definitionen.

Udtrykket person omfatter fysiske personer og selskaber samt enhver anden sammenslutning af personer, medens udtrykket selskab omfatter juridiske personer samt enhver anden sammenslutning, der i skattemæssig henseende behandles som en juridisk person.

Artiklen definerer endvidere udtrykkene kontraherende stat, foretagende i en kontraherende stat, international trafik, kompetent myndighed og statsborger.

Begrebet statsborger har ikke blot den traditionelle betydning vedrørende fysiske personer. Efter litra i)(ii) omfatter udtrykket statsborger også juridiske personer, der består i kraft af lovgivningen i de to stater. Man vil således i overenskomstens forstand betragte et dansk selskab som en dansk statsborger.

I stykke 2 bestemmes, at medmindre andet følger af sammenhængen skal alle udtryk, som ikke er defineret i overenskomsten, have den betydning som de har i skattelovgivningen i den stat der skal anvende overenskomsten.

Artikel 4. Skattemæssigt hjemsted.

Artiklen fastsætter hvornår en person i skattemæssig henseende anses for at være hjemmehørende i en af de kontraherende stater. Efter stykke 1 betyder udtrykket »en person der er hjemmehørende i en kontraherende stat«, en person, der er fuldt skattepligtig til den pågældende stat på grund af bopæl, hjemsted, ledelsens sæde el. lign. af indkomster, hvad enten de hidrører fra bopælslandet eller fra udlandet (globalbeskatningsprincippet). I sidste punktum er anført, at for Venezuelas vedkommende omfatter udtrykket en hjemmehørende person eller et selskab, der kun beskattes af indkomster, der hidrører fra kilder i Venezuela (territorialprincippet). Udtrykket omfatter tillige regeringen i de pågældende stater, deres politiske underafdelinger og lokale myndigheder.

I protokollen til overenskomsten er der indsat en bestemmelse, hvori det fastsættes, at sidste punktum i stykke 1, skal ophøre med at have virkning, hvis Venezuela ændrer sit nuværende territoriale skattesystem til globalbeskatningssystemet.

En person kan imidlertid udmærket være fuldt skattepligtig til begge stater i medfør af de respektive landes interne lovgivning. Hvis en person derfor anses for at være hjemmehørende i begge stater, er det nødvendigt at afgøre, i hvilken stat personen er hjemmehørende i overenskomstens forstand. Dette hænger sammen med, at beskatningsretten til de forskellige typer indkomst, der er nævnt i overenskomsten, tillægges henholdsvis bopælsstaten eller kildestaten. Beskatningsretten kan også være delt mellem bopæls- og kildestat. Også i de tilfælde er det af afgørende betydning at vide, hvilken status hver af staterne har. En person kan i overenskomstens forstand aldrig være hjemmehørende i mere end én stat.

For fysiske personer afgøres spørgsmålet i henhold til kriterierne i stykke 2, litra a) til d), der anvendes i den rækkefølge, de står anført i overenskomsten. Synspunktet er, at skatteyderen er hjemmehørende der, hvor tilknytningskriterierne er de stærkeste.

For selskaber m.v. anvendes bestemmelserne i stykke 3, der fastsætter, at en ikke-fysisk person, som er fuldt skattepligtig i begge stater, anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor dens virkelige ledelse har sit sæde.

Artikel 5. Fast driftssted

Artiklen fastsætter, hvornår erhvervsvirksomhed, som et foretagende i den ene stat udøver i den anden stat, er af en sådan beskaffenhed, at denne virksomhed skal anses for at udgøre et fast driftssted. Foreligger der således et fast driftssted, vil kildestaten kunne beskatte den fortjeneste, som det faste driftssted opnår. Ellers er hovedreglen den, at fortjeneste, som et foretagende har haft i den anden stat, kun kan beskattes i bopælsstaten, jf. artikel 7.

Begrebet »fast driftssted« omfatter efter stykke 2 sædvanligvis især et sted, hvorfra et foretagende ledes, en filial, et kontor, en fabrik, et værksted, en mine, en olie- eller gaskilde eller et andet sted, hvor naturforekomster udvindes. Efter ønske fra Venezuela er bestemmelsen udvidet til også at omfatte en forretning eller andet salgssted. Efter dansk opfattelse gør denne udvidelse ikke den store forskel, idet permanent detailhandelsvirksomhed under alle omstændigheder formentlig vil blive anset for at udgøre et fast driftssted.

I stykke 3 er det bestemt, at en byggeplads eller et anlægs- eller monteringsarbejde kun skal udgøre et fast driftssted, hvis arbejdet varer mere end 6 måneder. Dette svarer til FN-modellens tidsgrænse. Der er således tale om en afvigelse fra OECD-modellen, der har en tidsgrænse på 12 måneder. Danmark har i en række overenskomster med visse andre lande accepteret en tilsvarende begrænsning.

I stykke 4 opregnes en række aktiviteter, der ikke udgør et fast driftssted.

I stykke 5 bestemmes at en ikke-uafhængig repræsentant i kildestaten udgør et fast driftssted, hvis han har og sædvanligvis udøver en fuldmagt til at indgå aftaler på vegne af et foretagende i den anden stat, medmindre hans aktiviteter er begrænset til de aktiviteter, der er nævnt i stykke 4.

I stykke 6 er der på Venezuelas foranledning medtaget en bestemmelse fra FN-modellen, der vedrører forsikringsvirksomhed. Ifølge bestemmelsen foreligger der fast driftssted, hvis en ikke-uafhængig repræsentant på vegne af et forsikringsselskab opkræver præmier på den anden stats område eller forsikrer ricisi i den pågældende stat. Genforsikring er ikke omfattet af bestemmelsen.

I stykke 7 bestemmes, at der ikke opstår et fast driftssted i en kontraherende stat, hvis et foretagende driver virksomhed der gennem en uafhængig repræsentant.

Endelig er det i stykke 8 bestemt, at det forhold, at et moderselskab i en af staterne har et datterselskab i den anden stat, ikke i sig selv skal medføre, at det ene selskab udgør et fast driftssted for det andet.

Artikel 6. Indkomst af fast ejendom

Artiklen bestemmer, at når en person, der er hjemmehørende i den ene stat, ejer fast ejendom i den anden stat, kan indkomst fra ejendommen altid beskattes i den stat, hvor den faste ejendom er beliggende. Artiklen indeholder en bestemmelse, der definerer, hvad der skal forstås ved fast ejendom. Definitionen omfatter også rettigheder til efterforskning eller udnyttelse af mineral- og andre naturforekomster.

I overensstemmelse med det danske forhandlingsoplæg er artiklen suppleret med en bestemmelse om, at hvis en aktiebesiddelse direkte eller indirekte giver aktieejeren brugsret over fast ejendom tilhørende det pågældende selskab, f.eks. et time-share arrangement, kan også den indkomst, der hidrører fra sådan brugsret, beskattes i den stat, hvor ejendommen er beliggende. En sådan indkomst vil i Danmark blive betragtet som maskeret udbytte.

Artikel 7. Fortjeneste ved erhvervsvirksomhed

Stykke 1 fastslår som hovedregel, at fortjeneste ved erhvervsvirksomhed kun kan beskattes i bopælsstaten, medmindre virksomheden udøves gennem et fast driftssted i kildestaten. Hvis dette er tilfældet, kan kildestaten beskatte, men kun den del af foretagendets fortjeneste der kan henføres til det faste driftssted. Stykket er efter venezuelansk ønske udvidet med FN-modellens såkaldte »force of attraction«-bestemmelse om, at såfremt et foretagende har et fast driftssted i den anden stat, kan denne stat beskatte foretagendets fortjeneste ved salg af varer af samme eller lignende art som de, der sælges gennem det faste driftssted, eller foretagendets fortjeneste ved udøvelse af virksomhed af samme eller lignende art som den, der udøves gennem dette faste driftssted. Bestemmelserne har til formål at forhindre, at et foretagende omgår reglerne om fast driftssted - og dermed beskatning i kildestaten - ved at udøve en del af virksomheden direkte fra hovedsædet i bopælsstaten.

På dansk foranledning er den nævnte bestemmelse blevet modificeret med en tilføjelse om, at den ikke skal finde anvendelse, hvis foretagendet godtgør, at sådant salg eller sådan virksomhed ikke med rimelighed kunne have været udøvet af det faste driftssted.

Stykkerne 2 - 6, hvor stykke 3 er taget fra FN-modellen, indeholder bestemmelser om opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det faste driftssted.

Medmindre der er tale om faktisk afholdte udgifter, er det i stykke 3 specifikt fastslået, at det ikke er tilladt et fast driftssted i den skattepligtige indkomst at fradrage beløb, der betales til hovedkontoret eller andre af dets kontorer som royalties, honorarer og lign. for benyttelsen af patenter og andre rettigheder, som provision for udførelse af hverv eller administration, eller renter af lån, undtagen hvor der er tale om en bank. Omvendt skal sådanne betalinger heller ikke medregnes til det faste driftssteds fortjeneste.

Stykke 7 fastslår, at hvis en fortjeneste omfatter indkomster, som er omhandlet særskilt i andre artikler, skal de pågældende indkomster behandles efter bestemmelserne i disse artikler.

Artikel 8. Skibs- og lufttransport

Artiklen bestemmer i stykke 1, at fortjeneste opnået ved drift af skibe og fly i international trafik kun kan beskattes i den stat, hvor rederiet eller flyselskabet er hjemmehørende. Det samme gælder virksomhedernes udleje af skibe og fly på bareboat-basis samt containerudleje m.v., der er knyttet til driften af skibe og fly i international trafik.

Efter stykke 3 finder bestemmelserne også anvendelse ved deltagelse i konsortier m.v.

I stykke 4 er der indsat en særbestemmelse vedrørende den danske andel i SAS, nemlig SAS Danmark A/S. Det bestemmes heri, at overenskomsten kun finder anvendelse på den del, der svarer til SAS Danmark A/S s ejerandel i SAS.

I stykke 5 er der efter dansk ønske indsat en bestemmelse om lempelsesbegrænsning (»limitation of benefits«), der tager højde for problemer med dobbeltdomicilering, så længe Venezuela beskatter efter territorialprincippet. Bestemmelsen tager sigte på at undgå, at et dansk registreret foretagende opnår skattefritagelse i både Danmark og Venezuela ved at lægge ledelsens sæde i Venezuela med henblik på at blive betragtet som værende hjemmehørende og dermed skattepligtig i Venezuela, hvor man vil betragte et sådant foretagendes indkomst som værende indkomst fra udenlandske kilder med hel eller delvis venezuelansk skattefrihed til følge. Efter bestemmelsen kan Danmark i en sådan situation beskatte, som om overenskomsten ikke eksisterede.

Artikel 9. Forbundne foretagender

Det bestemmes i stykke 1, at såfremt forbundne foretagender handler indbyrdes til andre priser eller på andre vilkår end de vilkår, der gælder mellem uafhængige parter, kan hver stat justere indkomstansættelsen for foretagendet i den pågældende stat efter det såkaldte »armslængde«-princip. Ved dette forstås at indkomsten fastsættes, som den ville have været, hvis der var handlet på almindelige markedsvilkår.

I henhold til stykke 2 skal den anden stat foretage en korresponderende justering af den skat, der er pålignet der af den omhandlede fortjeneste, under forudsætning af at denne stat er enig i, at der ikke er handlet på markedsmæssige vilkår.

Artikel 10. Udbytte

Beskatningsretten til udbytte er efter overenskomsten fordelt mellem bopælsstat og kildestat.

Efter stykke 1 kan udbytte som udgangspunkt beskattes i den stat, hvor modtageren er hjemmehørende, dvs. bopælsstaten.

Udbytte kan efter stykke 2 imidlertid også beskattes i den stat hvor det udbyttebetalende selskab er hjemmehørende, dvs. kildestaten. Kildestaten beskatter udbytte på bruttobasis.

Efter litra a) kan kildestaten beskatte udbytte med 5 pct. hvis den retmæssige ejer er et moderselskab, der er hjemmehørende i den anden stat. Et moderselskab er i denne overenskomst defineret som et selskab, der ejer og har ejet mindst 25 pct. af aktierne i det udbyttebetalende selskab i en 12-måneders periode forud for den dato udbyttet er fastsat. I protokollens punkt 2 er det fastsat, at denne bestemmelse også skal finde anvendelse på udbytter, der betales til Industrialiseringsfonden for Udviklingslandene.

I alle andre tilfælde kan kildestaten beskatte udbytte med 15 pct.

Satserne er i overensstemmelse med OECD-modellen.

Stykke 3 definerer, hvad der skal forstås ved udbytte. Det fremgår heraf, at udbytte ud over den gængse forståelse af begrebet også omfatter indkomst »af andre selskabsrettigheder, der er undergivet samme skattemæssige behandling som indkomst af aktier i henhold til lovgivningen i den stat, hvor det selskab der foretager udlodningen, er hjemmehørende.«

Dette betyder, at når Danmark er kildestat, er det dansk lovgivning der styrer, hvad der skal anses for udbytte. Når visse aktieavancer undergives »samme skattemæssige behandling som indkomst af aktier«, behandles de også som udbytte i relation til denne bestemmelse.

Såfremt udbytter indgår i indkomsten i et fast driftssted eller i et fast sted i kildestaten, og aktiebesiddelsen som ligger til grund for udlodningerne har direkte forbindelse med det faste driftssted eller faste sted, skal sådanne udbytter i henhold til stykke 4 beskattes som fortjeneste ved erhvervsvirksomhed eller frit erhverv og følgelig behandles efter bestemmelserne i artikel 7 eller artikel 14.

Stykke 5 indeholder et forbud mod at den ene stat beskatter udbytter, der udloddes af et selskab i den anden stat med henvisning til, at hovedparten af fortjenesten eller indkomsten er opstået i den førstnævnte stat. Dette gælder også ikke-udloddet fortjeneste. Dog kan udbytter udloddet til en aktionær, der er hjemmehørende i den førstnævnte stat, eller udbytter der tilfalder et fast driftssted eller fast sted i denne stat naturligvis beskattes i denne stat.

Hvis en stat i henhold til dens interne lovgivning indeholder kildeskat med en højere procent end overenskomsten giver adgang til, medfører dette, at udbyttemodtageren får en ret på tilbagebetaling af den for meget betalte skat. Erfaringen viser, at tilbagebetalingen undertiden kan trække i langdrag, og for at komme denne situation i forkøbet er der efter dansk ønske i stykke 6 indsat en bestemmelse, der fastsætter tidsgrænser for henholdsvis indgivelse af refusionsansøgning og selve tilbagebetalingen. Tidsgrænsen på 3 år for indgivelse af refusionsansøgning kan forlænges. Dette kan blive nødvendigt for Venezuelas vedkommende, fordi deres interne lovgivning foreskriver en tidsgrænse på 4 år. Bestemmelsen kan blive aktuel for danske aktieejere, når og hvis Venezuela indfører skat på udbytte.

I stykke 7 er der ligeledes på dansk foranledning, ligesom i artiklerne 11 og 12, indsat en antimisbrugsbestemmelse, der giver staternes skattemyndigheder mulighed for at kunne tilsidesætte de øvrige bestemmelser i artiklen, hvis det skulle vise sig at hovedformålet med selskabet - eller et af hovedformålene - har haft til hensigt at gøre utilsigtet brug af overenskomsten. Hvis en stat gør brug af antimisbrugsbestemmelsen, skal den underrette den anden stat herom.

Artikel 11. Renter

Beskatningsretten til renter er fordelt mellem bopælsstat og kildestat.

Efter stykke 1 kan renter som udgangspunkt beskattes i den stat, hvor modtageren er hjemmehørende, dvs. bopælsstaten.

Renter kan efter stykke 2 imidlertid også beskattes i den stat, hvor de opstår, dvs. i kildestaten, men hvis modtageren er den retmæssige ejer, må skatten ikke overstige 5 pct. af bruttobeløbet.

Disse bestemmelser svarer til OECD-modellen, hvor kildestaten dog kan beskatte med 10 pct., men fra dansk side ser vi gerne, at de fraviges til fordel for ren bopælsstatsbeskatning. Dette hænger til dels sammen med, at der kun i meget beskedent omfang eksisterer begrænset skattepligt for renter i Danmark, hvilket sætter os ude af stand til at beskatte i egenskab af kildestat.

Baggrunden for den manglende danske skattepligt på dette område er den, at kildestatens skat typisk væltes over på låntagerne som øgede omkostninger. En dansk kildeskat på renter ville således kunne medføre meromkostninger for danske erhvervsvirksomheder, der optager lån i udlandet.

Bestemmelsen i stykke 3 begrænser dog kildestatens ret til at beskatte renter. Kildestaten vil således ikke kunne beskatte renter, der tilfalder den anden stats regering eller nationalbank. Det samme gælder renter, der skal betales af staternes regeringer eller nationalbanker, eller for renter af lån der er ydet eller garanteret af finansielle institutioner af offentligretlig karakter med det formål at fremme eksport og udvikling. Denne sidste bestemmelse tilgodeser således danske investeringer, der finansieres gennem f. eks. Industrialiseringsfonden for Udviklingslandene.

Stykke 4 definerer, hvad der skal forstås ved renter.

Såfremt renter indgår i indkomsten i et fast driftssted eller i et fast sted i kildestaten, og den gældsfordring, som ligger til grund for renteindtægten, har direkte forbindelse med det faste driftssted eller faste sted, skal sådanne renter i henhold til stykke 5 beskattes som fortjeneste ved erhvervsvirksomhed eller frit erhverv og følgelig behandles efter bestemmelserne i artikel 7 eller artikel 14.

Stykke 6 definerer, hvilken stat der skal anses for at være kildestat.

Stykke 7 bestemmer, at hvis der er en særlig forbindelse mellem debitor og kreditor eller mellem dem begge og en tredjemand, og der i den forbindelse er aftalt for høj rente på gældsfordringen, skal bestemmelserne i denne artikel kun anvendes på det reelle rentebeløb. Det overskydende beløb skal herefter beskattes i overensstemmelse med, hvilken indkomsttype der faktisk er tale om.

Ligesom i artiklerne 10 og 12 er der også i denne artikel, jf. stykke 8, indsat en antimisbrugsbestemmelse, der giver staternes skattemyndigheder mulighed for at kunne tilsidesætte de øvrige bestemmelser i artiklen, hvis det skulle vise sig, at hovedformålet med gældsfordringen - eller et af hovedformålene - har haft til hensigt at gøre utilsigtet brug af overenskomsten. Hvis en stat gør brug af antimisbrugsbestemmelsen, skal den underrette den anden stat herom.

Artikel 12. Royalties og honorarer for teknisk bistand

Beskatningsretten til royalties og honorarer for teknisk bistand er fordelt mellem bopælsstat og kildestat.

Begge former for betalinger kan som udgangspunkt beskattes i den stat, hvor modtageren er hjemmehørende, dvs. bopælsstaten.

Betalingerne kan efter stykke 2 imidlertid også beskattes i den stat, hvor de opstår, dvs. i kildestaten, men hvis den retmæssige ejer er hjemmehørende i den anden stat, kan skatten ikke overstige 10 pct. for royalties og 5 pct. for honorarer for teknisk bistand.

Bestemmelsen om kildestatsbeskatning af honorarer for teknisk bistand findes ikke i OECD-modellen, men er indsat i visse danske overenskomster med udviklingslande, f.eks. Indien.

Beskatningsgrundlaget for teknisk bistand i Venezuela er 30 pct. af honoraret, og den reelle skat vil således udgøre 5 pct. af disse 30 pct, eller 1,5 pct. af det faktisk betalte honorar. Der er i protokollen under punkt 3 indsat en bestemmelse om, at denne grænse ikke kan overskrides ved en fremtidig ændring af venezuelansk lov.

Stykke 3 definerer, hvad der skal forstås ved honorarer for teknisk bistand.

Stykke 4 definerer, hvad der skal forstås ved royalties. Definitionen er affattet således, at leasing-betalinger ikke vil kunne beskattes som royalties.

Såfremt royalties eller honorarer for teknisk bistand indgår i indkomsten i et fast driftssted eller fast sted i kildestaten, og den rettighed, det formuegode eller den kontrakt som ligger til grund for indtægterne, har direkte forbindelse med det faste driftssted eller faste sted, skal sådanne indtægter i henhold til stykke 5 beskattes som fortjeneste ved erhvervsvirksomhed eller frit erhverv og følgelig beskattes efter bestemmelserne i artikel 7 eller artikel 14.

Stykke 6 bestemmer, at hvis der er en særlig forbindelse mellem debitor og kreditor, eller mellem dem begge og en tredjemand, og der i den forbindelse er aftalt et for højt royaltybeløb eller honorar i betragtning af den anvendelse, rettighed, oplysning eller tjenesteydelse, for hvilken det er betalt, skal bestemmelserne i denne artikel kun anvendes på det reelle royaltybeløb eller honorar. Det overskydende beløb skal herefter beskattes i overensstemmelse med hvilken indkomsttype, der faktisk er tale om.

Som i artiklerne 10 og 11 er der også i denne artikel, jf. stykke 7, indsat en antimisbrugsbestemmelse, der giver staternes skattemyndigheder mulighed for at kunne tilsidesætte de øvrige bestemmelser i artiklen, hvis det skulle vise sig, at hovedformålet med stiftelsen eller overdragelsen af de rettigheder, der ligger til grund for betalingen - eller et af hovedformålene - har haft til hensigt at gøre utilsigtet brug af overenskomsten. Hvis en stat gør brug af antimisbrugsbestemmelsen, skal den underrette den anden stat herom.

Artikel 13. Kapitalgevinster

Artiklen omhandler fortjeneste ved salg af alle former for aktiver.

Efter stykke 1 tillægges beskatningsretten til fortjeneste ved salg af fast ejendom kildestaten, dvs. den stat hvor ejendommen er beliggende.

Ifølge stykke 4 gælder dette også fortjeneste ved salg af aktier eller andre rettigheder i et selskab, hvis aktiver hovedsagelig, direkte eller indirekte, består af fast ejendom eller rettigheder i fast ejendom.

Denne bestemmelse stammer fra FN-modellen og ses hyppigere og hyppigere i dobbeltbeskatningsoverenskomster både med udviklingslande og industrialiserede lande. Uden en sådan bestemmelse, er det muligt at omgå kildestatens beskatningsret til fortjeneste ved afhændelse af fast ejendom ved at lade et selskab eje den faste ejendom og i stedet afhænde aktierne, som efter reglen i stykke 5 kun kan beskattes i sælgerens bopælsstat. Selskabets ejendom handles derimod ikke. Den stat, hvor den faste ejendom er beliggende, kan herefter se sit skatteprovenu fra ejendomsavancer forsvinde til udlandet.

Danmark kan ikke udnytte denne beskatningsret, da der ikke er begrænset skattepligt for så vidt angår aktieavancer.

Bestemmelsen i stykke 2 tillægger beskatningsretten til fortjeneste ved afhændelse af rørlig ejendom, som udgør en del af erhvervsformuen i et fast driftssted eller fast sted, eller af rørlig ejendom, der hører til et fast driftssted eller fast sted, og fortjeneste ved afhændelse af selve det faste driftssted eller faste sted, den stat, hvor formuegenstandene eller de faste steder er beliggende, dvs. kildestaten.

Efter stykke 3 tilkommer beskatningsretten til fortjeneste ved salg af skibe eller luftfartøjer m.v. der anvendes i international trafik, den stat hvor foretagendet er hjemmehørende.

Ifølge stykke 5 tillægges bopælsstaten beskatningsretten til al anden slags fortjeneste.

Stykke 6 indeholder en særbestemmelse, der sikrer at Danmark beskatter de kapitalgevinster, der opnås ved salg af luftfartøjer, svarende til den andel SAS Danmark A/S har i SAS.

Artikel 14. Frit erhverv

Efter stykke 1 tillægges bopælsstaten som hovedregel beskatningsretten til indkomst fra frit (liberalt) erhverv af selvstændig karakter som f.eks. virksomhed som læge, advokat, ingeniør, arkitekt, tandlæge eller revisor.

Sådan indkomst kan imidlertid også beskattes i den anden stat (kildestaten), hvis en person fra den ene stat til stadighed har et fast sted til rådighed i den anden stat til udøvelse af sin virksomhed.

Det samme gælder, hvis den pågældende opholder sig i den anden stat i en periode eller i perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for enhver 12-måneders periode. Denne bestemmelse (litra b) stammer fra FN-modellen.

I begge tilfælde gælder, at kildestaten kun kan beskatte en så stor del af indkomsten, der kan henføres til henholdsvis det faste sted og den udøvede virksomhed.

Begrebet »fast sted« er ikke defineret i selve overenskomsten i modsætning til begrebet »fast driftssted«. Normalt vil der til et fast sted blive krævet, at der er en lokalitet, hvor kunder kan henvende sig, f.eks. en klinik, tegnestue eller lignende. Frit erhverv kan imidlertid i en række tilfælde udøves, uden at der er en sådan lokalitet. Her er det fundet rimeligt at anse udøvere af frit erhverv, der tilbringer mere end 183 dage i en hvilken som helst 12-måneders periode i den anden stat, for at have en så nær tilknytning til denne stat, at beskatning af den der optjente indkomst kan finde sted der.

Artikel 15. Personligt arbejde i tjenesteforhold

Artiklen omhandler beskatning af lønindkomst, der som hovedregel kun kan beskattes i bopælsstaten, medmindre arbejdet er udført i den anden stat. I så fald kan kildestaten beskatte indkomsten.

Efter stykke 2 gælder det sidste dog ikke, dels hvis en medarbejder er udsendt af en arbejdsgiver i den ene stat til midlertidigt arbejde i den anden stat i under tilsammen 183 dage inden for enhver 12 måneders periode, der begynder eller slutter i det pågældende skatteår, dels hvis arbejdsgiveren er hjemmehørende i den førstnævnte stat, og endelig må lønnen ikke skulle udredes af et fast driftssted eller fast sted, som arbejdsgiveren har i den anden stat.

I henhold til stykke 3 kan ansattes løn ved arbejde ombord på et skib eller luftfartøj, der anvendes i international trafik, kun beskattes i den stat, hvori foretagendet er hjemmehørende. Venezuela kan således ikke beskatte eventuelle venezuelanske søfolk på danske DIS-skibe.

Stykke 4 indeholder en særbestemmelse om, at ansatte i SAS, der er hjemmehørende i Danmark, kun kan beskattes her.

Artikel 16. Bestyrelseshonorarer

I tilfælde hvor en person, der er hjemmehørende i den ene stat, modtager honorar som medlem af bestyrelsen i et selskab i den anden stat, kan kildestaten beskatte sådant honorar.

Artikel 17. Kunstnere og sportsfolk

I tilfælde hvor en optrædende kunstner, musiker eller sportsmand fra den ene stat modtager vederlag for personligt udøvet virksomhed i den anden stat, kan kildestaten beskatte sådant vederlag.

Kildestaten tillægges ligeledes beskatningsretten, hvis vederlaget tilfalder en anden end kunstneren, musikeren eller sportsmanden selv - denne anden vil ofte være et selskab, der beherskes af den pågældende person.

Danmark har kun ringe mulighed for at udnytte denne beskatningsret, idet dette kræver, at den udenlandske kunstner, musiker eller sportsmand har et så langvarigt engagement med en dansk arbejdsgiver, at der opstår et egentligt lønmodtagerforhold.

Stykke 3 bestemmer, at en stat ikke kan beskatte, hvis den pågældendes besøg i denne stat i væsentligt omfang er støttet af offentlige midler fra den anden stat.

Denne bestemmelse optræder hverken i OECD- eller FN-modellen, men er en meget praktisk regel der sikrer, at beskatningsretten ikke tilfalder den stat, hvor der afholdes et officielt kulturarrangement, som i det væsentligste er finansieret af den anden stat.

Artikel 18. Pensioner og lignende betalinger

Ifølge bestemmelserne i denne artikel kan pensioner og lignende betalinger, der står i forbindelse med tidligere tjenesteforhold, beskattes i såvel bopælsstaten som kildestaten. Det gælder for eks. ATP.

Teksten er taget fra FN-modellen, der i modsætning til OECD-modellen ikke afskærer kildestaten fra også at beskatte sådanne pensioner.

Uden denne udformning af bestemmelserne var der risiko for at danske pensioner, der udbetales til personer i Venezuela, helt kunne undgå at blive beskattet. Venezuela beskatter i forvejen ikke pensioner, men selv om dette var tilfældet, ville Venezuela i kraft i territorialprincippet ikke beskatte pensioner fra udlandet.

Bestemmelsen harmonerer i vid udstrækning med det danske ønske om at få adgang til at kildebeskatte pensioner.

Beskatningen af pensioner uden forbindelse med tidligere arbejdsforhold og beskatningen af sociale sikringsydelser omtales under artikel 23 om »anden indkomst«.

Artikel 19. Offentlige hverv

Vederlag m.v., der udbetales af en stat, amter og kommuner til offentligt ansatte for arbejde udført for denne stat m.v., beskattes som hovedregel i kildestaten.

Hvis derimod vederlag udbetales for arbejde udført i den anden stat, og modtageren er både statsborger og hjemmehørende i den anden stat, og ikke er blevet hjemmehørende i denne stat alene for at udføre det pågældende arbejde, kan bopælsstaten dog beskatte vederlaget.

Bestemmelsen følger OECD-modellen og har sædvanligvis betydning for beskatningen af lokalansat ambassadepersonel.

Offentlige pensioner (f.eks. tjenestemandspensioner), der betales som følge af et tidligere bestående tjenesteforhold, kan efter stykke 2 kun beskattes i kildestaten. Ligesom i stykke 1 gælder der imidlertid også her en undtagelse, idet den anden stat kan beskatte sådanne pensioner, hvis modtageren er statsborger og er hjemmehørende i denne anden stat (bopælsstaten).

Bestemmelserne i stykkerne 1 og 2 gælder ikke for vederlag og pensioner, der udbetales af en stat m.v. for udførelse af arbejde i forbindelse med erhvervsvirksomhed, som denne stat driver. I så fald skal bestemmelserne i artiklerne 15, 16 og 18 finde anvendelse.

Hvis en stat således optræder som erhvervsdrivende, er dens ansatte undergivet de samme regler om beskatningsret til løn, bestyrelseshonorarer og pensioner, som gælder for ikke-offentligt ansatte.

Artikel 20. Studerende og lærlinge

Første del af bestemmelsen svarer til OECD-modellen.

Efter denne beskattes studerende og lærlinge ikke i den stat, hvor de midlertidigt opholder sig for at studere, af de midler, de modtager fra udlandet til deres underhold og uddannelse.

Den stat, hvori studierne m.v. foregår, kan altså ikke beskatte beløb som f.eks. den studerendes forældre, udenlandske legater, eller udenlandske offentlige myndigheder betaler til den pågældende person til dækning af underhold eller uddannelse.

I stykke 2 er der en særbestemmelse, der ikke findes i modeloverenskomsterne, men som går igen i flere dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Bestemmelsen fastsætter, at bopælsstaten tillige skal afstå fra at beskatte vederlag, som den pågældende person modtager for studierelevant arbejde, hvis de derved optjente penge er et nødvendigt supplement til de midler, han i øvrigt har til rådighed til sit underhold.

Viser det sig derfor, at den pågældende har betydelige midler fra udlandet til rådighed til sit underhold, vil dette kunne påvirke hans muligheder for at blive fritaget for beskatning af det omhandlede vederlag.

Artikel 21. Undervisning og forskning

Denne artikel, der gælder for gæstelærere og -forskere, findes ikke i modeloverenskomsterne, men en lignende artikel går igen i flere af vore dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Ifølge stykke 1 skal den stat, hvor disse personer opholder sig med det hovedformål at undervise eller forske på godkendte universiteter eller højere læreanstalter, afstå fra at beskatte den indkomst, de optjener herved i en periode på 2 år fra ankomsten til denne stat.

Bestemmelsen har til formål at lette udvekslingen af lærere og forskere mellem universiteter og højere læreanstalter.

I tilfælde hvor forskning ikke udføres i almenvellets interesse men til privat fordel for en eller flere bestemte personer, gælder skattefritagelsen ikke.

Artikel 22. Virksomhed i forbindelse med forundersøgelser, efterforskning og udvinding af kulbrinter

Denne artikel findes ikke i modeloverenskomsterne, men er indsat efter dansk ønske og dækker aktiviteter, der skal anses for at være udøvet fra et fast driftssted eller fast sted.

I OECD-modellen anses kun selve udvindingen af naturforekomster for at udgøre et fast driftssted. Det er imidlertid ønskeligt at præcisere, hvorledes forundersøgelses- og efterforskningsvirksomhed, der ofte involverer betydelige beløb, er reguleret i overenskomsten.

Efter stykke 1 skal således enhver form for virksomhed omkring forundersøgelser, efterforskning eller udvinding af kulbrinteforekomster i den anden stat altid anses for at foregå gennem et fast driftssted eller fast sted.

I henhold til stykke 2 gælder dette dog ikke for virksomhed, der udøves i mindre end 30 dage inden for en 12-måneders periode. Denne bestemmelse er fordelagtig i administrativ henseende. Der er i stykket yderligere indsat en bestemmelse, der tilsigter at hindre at 30-dages reglen bliver omgået.

Hvis aktiviteterne udelukkende består i boreplatform-virksomhed, bliver der dog først fast driftssted, når virksomheden strækker sig over 6 måneder inden for en 12-måneders periode, jf. stykke 3.

Bestemmelsen afspejler, at Danmark ønsker at sidestille denne type aktiviteter med bygge- og anlægsarbejder.

Artikel 23. Andre indkomster

Der er tale om en opsamlingsbestemmelse der fastsætter, hvorledes indkomsttyper, der ikke udtrykkelig er nævnt i de forudgående artikler, skal behandles.

Bestemmelsens rækkevidde kan derfor kun fastlægges ved en nøjere gennemlæsning af de forudgående artikler.

Bestemmelsen, der svarer til FN-modellens stykke 3, tillader begge lande at kildebeskatte indkomst, når der er hjemmel hertil i landenes interne lovgivning.

Det betyder for Danmarks vedkommende, at vi efter denne bestemmelse kan beskatte private pensioner og folkepensioner, samt alle andre offentlige sociale sikringsydelser.

Der da ikke er nogen overenskomst mellem Danmark og Venezuela, ændrer denne overenskomst således ikke beskatningsforholdene for personer bosiddende i Venezuela, der allerede modtager pension m.v. fra Danmark, idet vi allerede i dag beskatter sådanne udbetalinger.

For fuldstændighedens skyld skal nævnes, at sumudbetaling af kapitalpensioner falder uden for dobbeltbeskatningsoverenskomstens anvendelsesområde. Dette hænger sammen med, at den afgift der pålægges ved udbetalingen, ikke indgår som en skat, der dækkes af overenskomsten, jf. artikel 2.

Artikel 24. Ophævelse af dobbeltbeskatning

Artiklen fastlægger efter hvilken metode, der skal lempes, når der foreligger et tilfælde af dobbeltbeskatning.

Det påhviler bopælsstaten at lempe i alle de tilfælde, hvor kildestaten efter overenskomsten har en beskatningsret.

Danmarks lempelsesmetode er credit, svarende til den lempelsesmetode, der er indeholdt i ligningslovens § 33, jf. stykke 1, litra a og b.

Efter creditmetoden sker lempelsen ved, at venezuelansk skat betalt af en indkomst, som Venezuela har beskatningsretten til, fratrækkes i den danske skatteyders danske skat af den samme indkomst. Der kan dog ikke lempes med mere end den danske skat af den udenlandske indkomst.

For så vidt angår den venezuelanske skat på nettoværdien af erhvervsvirksomhedsaktiver (the business assets tax), er det i protokollen under punkt 4 fastsat, at den danske lempelse skal beregnes uden hensyn til denne skat. Påligningen af den pågældende skat kan ses som en periodeforskydning i skattebetalingen i Venezuela, jf. ovenfor under artikel 2, og modregning af krediteret business assets tax i den skat, som Danmark skal lempe for, ville i givet fald medføre dobbeltbeskatning.

Metodebestemmelsen i artiklen indeholder foruden den ordinære creditbestemmelse, også en bestemmelse om eksemption, jf. stykke 1, litra c.

Ved eksemption lempes skatten i bopælsstaten med den del af denne stats skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Lempelsen er således uafhængig af størrelsen af den udenlandske skat.

Eksemptionslempelse gives i de tilfælde hvor en indkomst kun kan beskattes i den stat hvorfra den stammer (kildestaten).

Dette er tilfældet, når der med visse undtagelser er tale om lønninger indtjent ved arbejde på skibe og fly i international trafik og lønninger fra offentlige myndigheder for udførelse af hverv for disse, samt for pensioner, der udbetales af disse offentlige myndigheder efter ophøret af tjenesteforholdet, jf. artikel 15 og 19.

Der er tale om den såkaldte »eksemption med progressionsforbehold efter ny metode«. Heri ligger, at selv om bopælsstaten ikke kan beskatte sådanne lønninger eller pensioner, indgår de i indkomstgrundlaget. Ved den skatteberegning, der herefter skal foretages, får disse indkomster derfor progressionsvirkning for beskatningen som helhed.

Dette lempelsesprincip svarer til lempelsen for udenlandsk indkomst i henhold til ligningslovens § 33A.

Der er ingen matching credit-bestemmelse.

For Venezuelas vedkommende lempes der efter eksemptionsmetoden. Dette er en konsekvens af, at Venezuela beskatter efter territorialprincippet, dvs. at kun indkomster med kilde i Venezuela er undergivet beskatning i Venezuela.

Der er i metodebestemmelsen indsat regler om creditlempelse for det tilfælde, at Venezuela skulle overgå til beskatning efter globalindkomstprincippet.

Artikel 25. Ikke-diskriminering

Artiklen følger OECD-modellen, bortset fra at statsløse personer ikke kan påberåbe sig bestemmelserne i overenskomsten.

Efter artiklens bestemmelser må de to stater ikke diskriminere hinandens statsborgere i skattemæssig henseende. Dette gælder både for personer og selskaber. Forbudet gælder såvel beskatning som de vilkår, der er knyttet hertil, f.eks. regnskabskrav, frister m.v.

Stk. 3 i artiklen gælder på tidspunktet for overenskomstens undertegnelse kun Danmark, men i protokollen er der indsat en bestemmelse om, at den også skal finde anvendelse, hvis Venezuela overgår til globalbeskatningsprincippet. I mellemtiden skal det ved fastsættelsen af et foretagendes fortjeneste være tilladt at fratrække renter, royalties og andre betalinger på samme vilkår og betingelser, som hvis de havde været afholdt af et foretagende, der er hjemmehørende i Venezuela.

Artikel 26. Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler

Artiklen foreskriver den fremgangsmåde, der skal anvendes, hvis en person, der er hjemmehørende i en af de kontraherende stater, mener sig udsat for en beskatning, som er i strid med overenskomsten.

Indsigelse over beskatningen skal fremsættes over for myndighederne i bopælsstaten, som først selv skal søge at løse problemet. Hvis dette ikke er muligt, skal problemet søges løst ved gensidig aftale med den anden stat.

I stykke 3 er det bestemt, at de kompetente myndigheder ved gensidig aftale skal søge at løse vanskeligheder og tvivlsspørgsmål vedrørende fortolkning eller anvendelse af overenskomsten. De kan også forhandle om undgåelse af dobbeltbeskatning, som ikke er omhandlet i overenskomsten.

Overenskomsten pålægger imidlertid ikke de to staters kompetente myndigheder nogen pligt til at blive enige. I praksis når man dog i de fleste tilfælde frem til en løsning, som er acceptabel for alle parter, men overenskomsten rummer ingen garanti for, at alle dobbeltbeskatningskonflikter vil kunne løses.

Artikel 27. Udveksling af oplysninger

Overenskomsten pålægger de to staters kompetente myndigheder at udveksle sådanne oplysninger, som er nødvendige for, at overenskomstens bestemmelser kan føres ud i livet. En kontraherende stat er dog ikke forpligtet til at meddele oplysninger eller udføre forvaltningsakter, som strider mod denne stats lovgivning eller forvaltningspraksis, eller som vil røbe forretningshemmeligheder eller stride mod almene interesser. Udvekslede oplysninger skal dog behandles som fortrolige.

Artikel 28. Bistand ved inddrivelse

Modeloverenskomsterne indeholder ingen regel om gensidig bistand med inddrivelse af skattekrav.

Fra dansk side ser man meget gerne, at der medtages en sådan bestemmelse i vores overenskomster.

Efter artiklen yder de to stater hinanden bistand med inddrivelse af skattekrav, der er endeligt fastsat i den stat, der anmoder om inddrivelsesbistand. Bistanden kan også omfatte midlertidige foranstaltninger til sikring af ikke-endeligt afgjorte skattekrav, f.eks. krav der er genstand for retssagsbehandling.

Overenskomsten tvinger dog ikke staterne til at yde sådan bistand, men når den anmodede stat accepterer en anmodning herom fra den anden stat, skal inddrivelsen foretages på samme måde, som hvis der var tale om inddrivelse af egne skatter.

De skatter, der kan inddrives efter denne artikel, er de skatter, der er omfattet af overenskomsten, incl. hermed forbundne renter og straftillæg.

Artikel 29. Medlemmer af diplomatiske og konsulære repræsentationer

Intet i denne overenskomst berører de skattemæssige begunstigelser, som medlemmer af diplomatiske eller konsulære repræsentationer måtte nyde i kraft af folkerettens almindelige regler eller i henhold til særlige aftaler.

Artikel 30. Territorial udvidelse

Artiklen giver Danmark hjemmel til en geografisk udvidelse af overenskomstens anvendelsesområde.

I praksis betyder det, at overenskomsten kan udvides til at gælde for Færøerne og Grønland, der udtrykkelig er holdt uden for definitionen af Danmark i artikel 3.

En sådan udvidelse forudsætter, at den ønskes af Færøernes eller Grønlands hjemmestyrer. En eventuel udvidelse vil ikke blive forelagt Folketinget, da skattekompetencen hører under hjemmestyrerne.

Artikel 31. Ikrafttræden

Overenskomsten træder i kraft ved modtagelsen af underretning om, at de forfatningsmæssige betingelser herfor er opfyldt i begge stater.

Overenskomsten får virkning fra det indkomstår, der følger umiddelbart efter det år, hvor overenskomsten træder i kraft.

Artikel 32. Opsigelse

Overenskomsten kan opsiges med 6 måneders varsel før udløbet af ethvert kalenderår, dog tidligst 5 år efter dens ikrafttræden.