Det foreslås i § 1, at bestemmelserne i protokol af 1. oktober 2020 til ændring af overenskomsten af 22. november 1995 mellem Forbundsrepublikken Tyskland og Kongeriget Danmark til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter og for så vidt angår skatter i boer, af arv og af gave samt vedrørende bistand i skattesager, som er gennemført i dansk ret ved lov nr. 492 af 12. juni 1996, skal gælde her i landet. Protokollen er medtaget som bilag 1.

Med vedtagelse af lovforslaget gennemføres protokollen i dansk ret. Protokollen får virkning, når loven sættes i kraft, jf. bemærkningerne til § 2.

I det følgende gennemgås protokollens enkelte bestemmelser.

Artikel 1

Titlen på den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst henviser til, at overenskomsten vedrører undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter og for så vidt angår skatter i boer, af arv og af gave samt vedrørende bistand i skattesager.

Protokollens artikel 1 indebærer, at dobbeltbeskatningsoverenskomstens titel vil blive affattet som ”Overenskomst mellem Kongeriget Danmark og Forbundsrepublikken Danmark til ophævelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter såvel som skatter på boer, arv og gave og til forhindring af skatteunddragelse og -omgåelse”.

Med tiltrædelse til protokollen ændres med artikel 1 således overenskomstens titel, hvorefter titlen vil indeholde en henvisning til formålet om forhindring af skatteunddragelse og skatteomgåelse.

Artikel 2

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder en præambel, som har karakter af en programerklæring. I den gældende præambel henvises til, at Kongeriget Danmark og Forbundsrepublikken Tyskland ønsker at undgå dobbeltbeskatning og at yde hinanden bistand i skattesager ved at indgå en ny overenskomst, som er i overensstemmelse med de gældende forhold mellem de to stater og med udviklingen i skattelovgivningen.

Ved protokollens artikel 2 ændres overenskomstens præambel, således at det udtrykkeligt fremgår dels, at landene ønsker yderligere at udvikle deres økonomiske forbindelser og at styrke deres samarbejde om skatteforhold. Derudover tydeliggøres det, at de to lande har til hensigt at ophæve dobbeltbeskatning uden at skabe mulighed for ikke-beskatning eller nedsat beskatning gennem skatteunddragelse eller skatteomgåelse.

Det angives således eksplicit, at formålet med overenskomsten ikke alene er at undgå dobbeltbeskatning, men også at undgå dobbelt ikke-beskatning. Den nye præambel er en af de fire BEPS-minimumstandarder, jf. afsnit 3.1. i lovforslagets almindelige bemærkninger, som de deltagende lande har forpligtet sig til at indarbejde i deres dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Artikel 3

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 1 indeholder en formålsbestemmelse om, at de to lande skal arbejde sammen for at undgå dobbeltbeskatning og for at sikre påligningen af skatter. Videre gælder det, at de to landes kompetente myndigheder med passende mellemrum skal informere hinanden om ændringer i skattelove, og at myndighederne kan træde i direkte forbindelse med hinanden inden for overenskomstens rammer.

Efter protokollens artikel 3 ophæves overenskomstens artikel 1, da samarbejde mellem landene og deres myndigheder er en naturlig følge af indgåelsen af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, og bestemmelser herom anses for overflødige. Myndighedernes forpligtelse til at informere hinanden om ændringer i landenes skattelove vil fremover fremgå af overenskomstens artikel 2, stk. 3, jf. protokollens artikel 4.

Artikel 4

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 2 angiver overenskomstens anvendelsesområde, dvs. de skatter, som er omfattet af overenskomsten. Der er først og fremmest tale om indkomst- og formueskatter. Dernæst er der tale om skatter i boer, af arv og af gave, og endelig er der for bistand i skattesager tale om skatter generelt. De omfattede skatter er nærmere opregnet i et bilag til overenskomsten, jf. protokollens artikel 20.

Efter overenskomstens artikel 2, stk. 3, finder overenskomsten tillige anvendelse på skatter af samme eller væsentligt samme art, som de allerede omfattede, når sådanne skatter efter overenskomstens undertegnelse pålignes som tillæg til eller i stedet for de allerede eksisterende skatter.

Protokollens artikel 4 indebærer, at dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 2, stk. 3, vil fastslå, at overenskomsten finder anvendelse på skatter af samme eller væsentligt samme art, der efter datoen for undertegnelsen af overenskomsten pålignes som tillæg til, eller i stedet for, de eksisterende skatter. Endvidere vil de kontraherende staters kompetente myndigheder skulle underrette hinanden om væsentlige ændringer, som er foretaget i deres skattelove.

Ved protokollens artikel 4 vil de eksisterende bestemmelser i overenskomstens artikel 2 således blive suppleret med en bestemmelse om, at de to landes kompetente myndigheder skal underrette hinanden om væsentlige ændringer, som er foretaget i deres skattelove. En tilsvarende bestemmelse fremgår af den gældende overenskomsts artikel 1, som vil blive ophævet med protokollen, jf. protokollens artikel 3. Herved bringes ordlyden i overensstemmelse med den seneste udgave af OECD’s modeloverenskomst.

Artikel 5

Overenskomstens artikel 3, stk. 1, indeholder definitioner af en række udtryk, herunder definitionerne af de to lande. I artikel 3, stk. 1, litra b, defineres ”Forbundsrepublikken Tyskland”, mens ”Danmark” er defineret i bestemmelsens litra c.

Protokollens artikel 5, stk. 1, indeholder – efter ønske fra Tyskland – en ændring af definitionen af ”Forbundsrepublikken Tyskland”. Forbundsrepublikken Tyskland vil herefter i geografisk forstand omfatte Forbundsrepublikken Tysklands territorium såvel som det område på havbunden, der grænser op til territorialfarvandet, samt dettes områdes undergrund og overliggende vande, inden for hvilket Forbundsrepublikken Tyskland udøver suverænitetsrettigheder eller jurisdiktion i overensstemmelse med folkeretten og sin nationale lovgivning med henblik på efterforskning, udnyttelse, bevaring og udvikling af levende eller ikke-levende naturressourcer eller med henblik på energiproduktion fra vedvarende energikilder.

Det vigtige ved formuleringen af den territoriale definition af parterne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst er, at den indeholder en henvisning til folkeretten, således at det er afgørende, hvordan de respektive lande er defineret efter international ret frem for efter national ret. Dette skyldes, at overenskomsterne ikke alene er gældende på de to landes nationale territorier, herunder territorialfarvandet, men også på den del af kontinentalsoklen uden for territorialfarvandet, som de to lande efter folkeretten har ret til at udnytte. Såvel den hidtidige definition som den nye definition af ”Forbundsrepublikken Tyskland” indeholder en sådan henvisning. Derudover betragtes definitionsspørgsmålet som et internt tysk anliggende.

Overenskomstens artikel 3, stk. 2, fastsætter, at udtryk, som ikke er defineret, skal have den betydning, som det har efter det pågældende lands lovgivning om de skatter, som overenskomsten finder anvendelse på, medmindre andet følger af sammenhængen.

Protokollens artikel 5, stk. 2, indebærer, at overenskomstens artikel 3, stk. 2, vil fastsætte, at udtryk, som ikke er defineret i overenskomsten, medmindre andet følger af sammenhængen, skal tillægges den betydning, som det har på dette tidspunkt i det pågældende lands lovgivning med henblik på de skatter, som overenskomsten finder anvendelse på, idet enhver betydning i dette lands skattelove vil gå forud for den betydning, udtrykket er tillagt i landets andre love.

Med protokollens artikel 5, stk. 2, vil det således blive præciseret, at den betydning, som et udtryk er tillagt i et lands skattelovgivning, går forud for den betydning, udtrykket måtte være tillagt i anden lovgivning. Ordlyden vil hermed blive bragt i overensstemmelse med seneste udgave af OECD’s modeloverenskomst.

Artikel 6

Ved anvendelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster er det nødvendigt at fastslå, hvor en fysisk eller juridisk person, som er omfattet af overenskomsten, er hjemmehørende. En sådan person er pr. definition altid hjemmehørende i ét og kun i ét af de to lande. Det indebærer, at dette land ved anvendelse af overenskomsten er den pågældende persons bopælsstat.

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 1, litra a, indeholder en bestemmelse om, hvad der forstås ved en ”person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat”. Som udgangspunkt omfatter udtrykket en person, som i henhold til lovgivningen i et af de to lande er fuldt skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium, jf. overenskomstens artikel 4, stk. 1, litra a.

En person kan imidlertid, fysisk såvel som juridisk, være fuldt skattepligtig til flere lande samtidig. Et eksempel på dette kan være, at en fysisk person ejer en helårsbolig i begge lande. Overenskomstens artikel 4, stk. 2 og 3, indeholder derfor regler om, hvordan den pågældendes status i forhold til skattemæssigt hjemsted i et sådant tilfælde bestemmes.

Protokollens artikel 6 indebærer, at ”en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat” for så vidt angår indkomst- og formueskatter betyder enhver person som efter lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Udtrykket omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat eller af formue placeret dér.

Protokollens artikel 6 vil således erstatte den hidtil eksisterende affattelse af overenskomstens artikel 4, stk. 1, litra a, med den affattelse, der nu findes i OECD’s modeloverenskomst. Det vil blive præciseret, at udtrykket ”person” ikke alene omfatter fysiske og juridiske personer, som er fuldt skattepligtige til et land, men også den pågældende stat selv og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed.

Det præciseres dermed, at den danske stat, de danske regioner og de danske kommuner hver med deres tilhørende institutioner i forhold til den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst er hjemmehørende i Danmark. Tilsvarende er den tyske stat og dertil hørende underafdelinger og myndigheder hjemmehørende i Tyskland.

Med ændringen bringes bestemmelsen i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst.

Artikel 7

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 7 indeholder en central bestemmelse, om hvor fortjeneste ved erhvervsvirksomhed kan beskattes.

Overenskomstens artikel 7, stk. 1, indebærer et princip om, at fortjeneste ved erhvervsvirksomhed kun kan beskattes i bopælsstaten. Hvis et foretagende driver virksomhed i det andet land (kildestaten) gennem et fast driftssted, kan fortjenesten i det faste driftssted dog beskattes dér, jf. stk. 1. Bopælsstaten skal så nedsætte sin skat efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens lempelsesbestemmelser, således at dobbeltbeskatning undgås for så vidt angår erhvervsindkomst, der kan tilskrives fast driftssted. Samme princip gælder efter bestemmelsens nuværende ordlyd.

Dette princip fastholdes med den nye artikel 7, stk. 1.

Ved et fast driftssted forstås et fast forretningssted, hvorfra et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 5. Der kan bl.a. være tale om et sted, hvorfra foretagendet ledes, en filial, et kontor, en fabrik, et værksted eller et sted, hvor naturforekomster udvindes. Bygge-, anlægs- og monteringsarbejder udgør dog kun et fast driftssted, hvis arbejdet varer mere end 12 måneder. Udøvelse af forskellige hjælpefunktioner udgør ikke i sig selv et fast driftssted.

I overenskomsten artikel 7, stk. 2 fastsættes det, at opgørelsen af fortjenesten i et fast driftssted skal ske efter det såkaldte armslængdeprincip. Princippet indebærer, at det faste driftssted betragtes som en selvstændig enhed, der frit og uafhængigt udøver virksomhed i kildestaten. Det gælder efter bestemmelsens ordlyd ”især” i det faste driftssteds forbindelser med andre dele af foretagendet.

Hvis der ikke er handlet på armslængdevilkår (markedsvilkår) mellem det faste driftssted og andre dele af foretagendet, kan de to lande justere fortjenesten i det faste driftssted, således at fortjenesten i det faste driftssted afspejler den fortjeneste, der ville være resultatet af handel mellem uafhængige parter. Såvel kildestaten som bopælsstaten kan foretage en sådan justering, hvis staten ikke mener, at armslængdeprincippet er overholdt.

Dette princip fastholdes med den nye artikel 7, stk. 2.

Reglerne i OECD’s modeloverenskomst indeholder en bestemmelse om justering, som indebærer, at det andet land skal foretage en passende justering i det omfang, det er nødvendigt for at undgå dobbeltbeskatning. Hvis land A foretager en justering, påhviler det med andre ord land B at foretage en modsvarende justering. Ved fastsættelsen af denne justering skal de to landes kompetente myndigheder om nødvendigt konsultere hinanden.

Med protokollen indføres en bestemmelse om justering, som er udformet svarende til en alternativ formulering, der er angivet i kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst. Udgangspunktet er det samme som nævnt ovenfor, dvs. at begge lande kan foretage en justering. Hvis land A foretager en justering, skal land B imidlertid kun foretage en justering i det omfang, at land B er enig i den justering, som land A har foretaget. Hvis land B ikke er enig, skal de to landes kompetente myndigheder ved gensidig aftale søge at ophæve enhver dobbeltbeskatning, der er resultat heraf. Der pålægges således ikke land B nogen absolut pligt til at foretage en justering, hvis landet ikke er enig heri.

Endelig fastsættes det i stk. 4, at indkomst, som er omhandlet særskilt i andre artikler i overenskomsten, ikke berøres af bestemmelserne i artikel 7.

Ved protokollens artikel 7 vil artikel 7 i overenskomsten således blive opdateret, så bestemmelsens ordlyd i alt væsentligt bringes i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst artikel 7, således som denne siden 2010 har været affattet.

Artikel 8

Den eksisterende dobbeltbeskatningsoverenskomst indeholder i artikel 14 en bestemmelse om frit erhverv, dvs. selvstændig virksomhed som f.eks. læge, tandlæge, advokat, ingeniør, arkitekt eller revisor. Sådan virksomhed kan kun beskattes i bopælsstaten, medmindre virksomheden udøves fra et såkaldt fast sted, som den pågældende har til rådighed i det andet land. Artiklen udgik af OECD’s modeloverenskomst i 2000, da den blev anset for overflødig.

Reglerne i artikel 14 er en parallel til reglerne for drift af virksomhed gennem et fast driftssted. I fravær af artikel 14 anses de nævnte former for virksomhed efter OECD’s modeloverenskomst for at være udøvet gennem et fast driftssted, jf. artikel 5, og de beskattes efter bestemmelserne i artikel 7.

Ved protokollens artikel 8, stk. 1, ophæves artikel 14 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Indkomst ved frit erhverv vil herefter blive beskattet i kildestaten efter samme bestemmelser som andre former for faste (drifts)steder.

Der findes i den gældende overenskomst flere bestemmelser, der henviser til faste driftssteder eller faste steder, som en (fysisk eller juridisk) person har til rådighed i kildestaten, og til artikel 14, som vil blive ophævet. Med stk. 2-14 i artikel 8 gennemføres en række rent tekniske ændringer, der er en konsekvens af ophævelsen af artikel 14.

Artikel 9

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder forskellige bestemmelser, herunder i artikel 8, stk. 5, som tager sigte på beskatningen af SAS. Fælles for bestemmelserne er, at de for SAS-konsortiets vedkommende kun skal finde anvendelse på den del, der svarer til den andel i konsortiet, der ejes af DDL.

Baggrunden for bestemmelserne – som tidligere generelt blev indsat i danske dobbeltbeskatningsoverenskomster – er, at SAS tidligere var et konsortium bestående af et dansk, et svensk og et norsk luftfartsselskab, for Danmarks vedkommende DDL. Denne struktur eksisterer ikke længere, og bestemmelserne er i dag uden betydning. Der anses ikke længere at være behov for særlige bestemmelser om SAS i de dobbeltbeskatningsoverenskomster, som Danmark indgår eller har indgået.

Ved protokollens artikel 9 ophæves bestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 8, stk. 5. Efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 8, stk. 1, kan fortjeneste ved skibs- og luftfartsvirksomhed i international trafik kun beskattes i det land, hvor foretagendets virkelige ledelse har sit sæde, dvs. i bopælsstaten. Fortjeneste oppebåret af SAS skal således beskattes efter reglerne i artikel 8, stk. 1-4.

Artikel 10

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 10, stk. 2, fastsætter, at kildestaten kan beskatte udbytter med 15 pct. Efter stk. 3, 1. pkt., kan skatten dog højst udgøre 5 pct., hvis den retmæssige ejer er et (moder)selskab, som direkte ejer mindst 10 pct. af kapitalen i det udbyttebetalende (datter)selskab.

I dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 10, stk. 3, 2. pkt., anføres det, at overenskomstens regler om beskatning af udbytte ikke berører en gunstigere behandling af udbyttet efter EU’s moder/datterselskabsdirektiv. Det fastslås således, at bestemmelserne ikke er til hinder for, at Danmark og Tyskland overholder EU-retten.

Da bestemmelser i en bilateral dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke vil kunne overtrumfe EU-retlige bestemmelser, vil artikel 10, stk. 3, 2. pkt., blive ophævet som værende uden betydning.

Artikel 11

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 13 vedrører beskatning af kapitalgevinster. Efter artikel 13, stk. 3, kan fortjeneste ved salg af skibe eller luftfartøjer, der anvendes i international trafik, kun beskattes i det land, hvor foretagendets virkelige ledelse har sit sæde, dvs. i bopælsstaten. Efter stk. 3, 3. pkt., skal fortjeneste oppebåret af SAS beskattes som anført under artikel 9. Der henvises til de almindelige bemærkninger under afsnit 3.2.9.

Da artikel 3, 2. pkt., i dag er uden betydning, og da der ikke længere er behov for særlige bestemmelser om beskatningen af SAS, vil artikel 13, stk. 3, 3. pkt., med protokollen blive ophævet.

Artikel 12

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15 omhandler beskatning af lønindkomst. Lønindkomst kan som udgangspunkt kun beskattes i lønmodtagerens bopælsstat. Hvis arbejdet er udført i det andet land (kildestaten), kan lønindkomsten dog beskattes dér. Det er samtidig muligt for en arbejdsgiver i bopælsstaten at udsende en medarbejder til arbejde i kildestaten i indtil 183 dage, uden at beskatningsretten til lønindkomsten overgår til kildestaten.

Efter artikel 15, stk. 3, 1. pkt., kan lønindkomst ved arbejde ombord på skibe og luftfartøjer i international trafik beskattes i det land, hvor rederiets eller luftfartsselskabets virkelige ledelse har sit sæde. Efter 2. pkt. kan en person, som er hjemmehørende i Danmark, kun beskattes i Danmark af løn for arbejde ombord på et SAS-fly i international trafik.

Forudsat at SAS’ virkelige ledelse ikke har sit sæde i Tyskland, hvilket i dag ikke er tilfældet, er 2. pkt. i en relation mellem Danmark og Tyskland indholdsløs. Da der samtidig ikke længere er behov for særlige bestemmelser vedrørende SAS, vil artikel 15, stk. 3, 2. pkt., blive ophævet med protokollens artikel 12. Ændringen har ikke betydning for dansk beskatning af personer, som er hjemmehørende i Danmark, og som arbejder ombord på et SAS-fly i international trafik.

Artikel 13

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18 indeholder regler om beskatningsretten til pensioner og lignende betalinger. Efter artikel 20 kan beløb, som studerende m.v. modtager under studieophold i én stat fra kilder i en anden stat, ikke beskattes i studiestaten.

Som udgangspunkt kan eksempelvis danske SU-stipendier beskattes i Danmark, hvis den studerende har bopæl og studerer i Tyskland. I tilfælde hvor en person har bopæl i Tyskland, men studerer i og modtager SU-stipendier fra Danmark, vil beskatningen imidlertid ske efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21 om ”anden indkomst”. Det følger af denne bestemmelse, at indkomst, der ikke er omfattet af andre bestemmelser i overenskomsten, kun kan beskattes i bopælsstaten. Det betyder i praksis, at danske SU-stipendier, der udbetales til modtagere i Tyskland, som studerer i Danmark, ikke kan beskattes i Danmark. Da Tyskland efter intern ret ikke beskatter sådanne beløb, bliver SU-stipendier slet ikke beskattet i en sådan situation.

Protokollens artikel 13 indeholder en substantiel ændring af reglerne for beskatning af uddannelseslegater, SU-stipendier og kunstnerstøtte, som udbetales fra offentlige midler. Det sker ved indsættelsen af stk. 7 og 8 i overenskomstens artikel 18 om pensioner og andre lignende betalinger.

Efter stk. 7 kan legater og studie- eller kunstnerstøtte, der modtages af en fysisk person, som er hjemmehørende i en kontraherende stat, fra offentlige midler i den anden stat eller en dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed, beskattes i denne anden stat.

Legater og studie- eller kunstnerstøtte, som udbetales fra offentlige midler i det ene land til en modtager i det andet land, kan således fremover beskattes i udbetalingslandet (kildestaten). Det betyder eksempelvis, at danske SU-stipendier udbetalt til en modtager i Tyskland herefter vil kunne beskattes i Danmark.

Efter stk. 8 kan betalinger som nævnt i stk. 7 ikke beskattes i den kontraherende stat, hvor modtageren er hjemmehørende, hvis sådanne betalinger ville være fritaget for beskatning i den anden kontraherende stat efter lovgivningen i denne stat, hvis beløbet var betalt til en person, som er hjemmehørende i denne stat.

Betalinger efter stk. 7 kan således ikke beskattes i bopælsstaten, hvis betalingen efter kildestatens lovgivning ville have været skattefri, hvis den var betalt til en modtager i kildestaten.

Ændringerne har betydning for dansk skatteret, idet Danmark vil kunne gennemføre sin beskatning (begrænset skattepligt) af legater og studie- eller kunstnerstøtte, som udbetales fra offentlige midler i Danmark til en modtager i Tyskland. Samtidig betyder ændringen, at Danmark ikke vil kunne gennemføre sin beskatning af tilsvarende ydelser fra Tyskland, når betingelserne i stk. 8 er opfyldt, selv om ydelsen efter dansk skatteret er skattepligtig i Danmark.

Artikel 14

I dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 19 om offentlige hverv gælder nogle særregler for beløb udbetalt til tjenestemænd af det tyske jernbaneselskab Deutsche Bundesbahn AG og for beløb udbetalt af Post- og Telegrafvæsenet og Danske Statsbaner. Disse betegnelser anvendes ikke længere.

Protokollens artikel 14 indeholder en opdatering, hvor betegnelsen for det tyske jernbaneselskab ændres til den nuværende betegnelse Deutsche Bahn AG. Samtidig ændres de danske betegnelser ”Post- og Telegrafvæsenet” og ”Danske Statsbaner” til en henvisning til den nationale danske posttjeneste og den nationale danske jernbaneoperatør.

Herved er der på forhånd taget højde for eventuelle fremtidige betegnelser for disse tjenester.

Artikel 15

Artikel 22 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten omhandler formueskat. Danmark har i modsætning til Tyskland ikke længere en formueskat, og artiklen er derfor i dag uden egentlig betydning. Bestemmelsen indeholder i artikel 22, stk. 3, 2. pkt., en særregel for SAS. Der henvises til de almindelige bemærkninger under afsnit 3.2.9.

Artiklen opretholdes i overenskomsten. Bestemmelsen i stk. 3, 3. pkt., om beskatning af formue tilhørende SAS vil dog blive ophævet.

Artikel 16

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24 angiver den metode, de to lande skal anvende, når dobbeltbeskatning skal undgås (lempelsesmetoden).

Der anvendes internationalt to overordnede metoder til lempelse af dobbeltbeskatning. Creditmetoden og eksemptionsmetoden. Danmark anvender creditmetoden som generel lempelsesmetode, mens Tyskland anvender eksemptionsmetoden.

Den danske creditmetode indebærer for en person eller et selskab, som er hjemmehørende i Danmark, og som har indkomst fra Tyskland, at hvis Tyskland efter overenskomsten kan beskatte den relevante indkomst, skal Danmark nedsætte sin skat af indkomsten med den skat, der er betalt i Tyskland. Nedsættelsen kan dog ikke være større end den danske skat af den pågældende indkomst. Creditmetoden sikrer, at indkomst samlet set beskattes på et beskatningsniveau svarende til det land, der har det højeste niveau.

Eksemptionsmetoden, som Tyskland anvender, indebærer, at indkomsten alene beskattes i kildestaten, dvs. at bopælsstaten altid skal frafalde sin beskatning. Eksemptionsmetoden er suppleret med et såkaldt progressionsforbehold, således at bopælsstaten kan medregne den (skattefritagne) udenlandske indkomst ved skatteberegningen for modtagerens øvrige indkomst. Den udenlandske indkomst bliver således medregnet ved progressionsberegningen for modtagerens øvrige indkomst.

Danmark lader det sædvanligvis være op til det andet land selv at afgøre, om den ene eller anden metode skal anvendes for dette lands vedkommende. Tilsvarende accepterer Danmark ikke eventuelle ønsker fra det andet lands side om Danmarks anvendelse af andet end creditmetoden.

Med protokollens artikel 16 vil den tyske lempelsesbestemmelse blive ændret, idet progressionsforbeholdet flyttes fra artikel 24, stk. 1, litra a, 2. pkt., til et selvstændigt litra c. Samtidig ophæves det eksisterende litra c, som omhandler anvendelse af de tyske regler for beskatning af tyske selskaber, når der udloddes indkomst oppebåret fra kilder i Danmark.

Spørgsmålet om udformningen af den tyske lempelsesbestemmelse anses for at være et internt tysk anliggende.

Artikel 17

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder i artikel 29-40 en række bestemmelser om bistand i skattesager, inddrivelse af skattekrav og udveksling af oplysninger.

Den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst adskiller sig på forskellige punkter fra andre overenskomster udarbejdet med udgangspunkt i OECD’s modeloverenskomst, således som denne var udformet i 1996, hvor dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland blev indgået.

Et af disse punkter er overenskomstens bestemmelser om bistand i skattesager og om inddrivelse af skattekrav. Sådanne bestemmelser fandtes ikke i OECD’s modeloverenskomst på daværende tidspunkt. De gældende bestemmelser om udveksling af oplysninger er ligeledes udformet på en anden måde end både den gældende og den tidligere udgave af OECD’s modeloverenskomst.

Efter protokollens artikel 17 vil dobbeltbeskatningsoverenskomstens bestemmelser om bistand i skattesager, inddrivelse af skattekrav og udveksling af oplysninger (overenskomstens artikel 29-40) blive ophævet. Samtidig vil der blive indsat nye bestemmelser om udveksling af oplysninger, som med en tilføjelse svarer til bestemmelserne i den seneste udgave af OECD’s modeloverenskomst (ny artikel 29). Desuden vil der blive indsat nye bestemmelser om bistand ved inddrivelse af skatter svarende til bestemmelserne i OECD’s modeloverenskomst (ny artikel 30).

Med den nye artikel 29 om udveksling af oplysninger pålægges de to landes kompetente myndigheder generelt at udveksle oplysninger, som kan forudses at være relevante for, at overenskomstens bestemmelser eller de to landes interne skattelovgivning kan føres ud i livet, dvs. at skatteligningen kan foretages korrekt.

Pligten til informationsudveksling gælder ifølge stk. 1 for skatter af enhver art, som pålignes af de to lande, deres politiske underafdelinger eller lokale myndigheder, for så vidt beskatningen ikke vil være i strid med overenskomsten. Betegnelsen ”skatter af enhver art” omfatter ikke alene direkte skatter, men også indirekte skatter (moms, punktafgifter m.v.).

Det er ikke nogen betingelse for udvekslingen af oplysninger, at den pågældende person er hjemmehørende i Danmark eller Tyskland. De to lande kan f.eks. udveksle oplysninger til brug for dansk beskatning af en person, som er hjemmehørende i et tredjeland, men som har et fast driftssted her i landet.

Oplysninger kan udveksles på flere forskellige måder. I kommentarerne til OECD’s modeloverenskomsts artikel om udveksling af oplysninger nævnes specifikt tre måder, udveksling kan ske på.

Oplysninger kan først og fremmest udveksles efter anmodning. Hvis skattemyndighederne i Danmark eller Tyskland i en given situation har grund til at formode, at skattemyndighederne i det andet land er i besiddelse af oplysninger, som er nødvendige for skatteligningen, kan myndighederne anmode myndighederne i det andet land om at videregive oplysningerne til brug for den konkrete sag. Myndighederne i det andet land har pligt til om muligt at fremskaffe de pågældende oplysninger, hvis de ikke allerede er i besiddelse af de oplysninger, der anmodes om, og disse oplysninger forefindes i det andet land. Det er dog en forudsætning, at myndighederne i det anmodende land selv har gjort, hvad de kunne for at fremskaffe oplysningerne.

En anden måde er spontan udveksling af oplysninger. Hvis skattemyndighederne i Danmark eller Tyskland kommer i besiddelse af oplysninger, som skønnes at være af interesse for skattemyndighederne i det andet land, kan disse oplysninger videresendes til myndighederne i det andet land, selv om de ikke har anmodet om dem.

En tredje mulighed er, at skattemyndighederne i et af de to lande automatisk – det vil sige systematisk og med faste mellemrum – sender oplysninger til det andet lands skattemyndigheder. Det kan f.eks. være oplysninger om lønudbetalinger til personer, som er hjemmehørende i det andet land.

Der er ikke i artiklen regler for, om udvekslingen af oplysninger skal foregå på den ene eller anden måde eller i en kombination af flere måder. Der er heller intet til hinder for, at de to landes skattemyndigheder kan foranstalte undersøgelser målrettet mod særlige erhvervsgrene m.v.

Et land skal efter stk. 2 behandle oplysninger, som den har modtaget fra det andet land, som fortrolige. En tillægsprotokol til dobbeltbeskatningsoverenskomsten fastsætter nærmere regler for behandlingen af persondata, der udveksles, jf. omtalen af protokollens artikel 21 nedenfor.

Den nye artikel 29 i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst indeholder i stk. 2 en særlig en tilføjelse i forhold til affattelsen af bestemmelsen efter OECD’s modeloverenskomst. Efter modeloverenskomsten kan modtagne oplysninger kun anvendes til andre formål end beskatningsformål, hvis dette er muligt efter lovgivningen i begge lande, og den myndighed, der har leveret oplysningerne, giver tilladelse til sådan anden brug.

Dette er efter protokollens artikel 17 udvidet, sådan at oplysninger kan anvendes uden forudgående godkendelse, hvis det i det foreliggende tilfælde er nødvendigt for at afværge umiddelbare trusler mod liv og førlighed eller for at beskytte væsentlige aktiver. Tilladelse hos det andet lands myndigheder skal dog straks indhentes efterfølgende. Afslås tilladelse, skal der ydes erstatning for eventuel skade forvoldt ved brug af oplysningerne til andet formål.

Landene har efter stk. 3 ikke pligt til at give oplysninger eller udføre forvaltningsakter i strid med deres lovgivning eller praksis eller at give oplysninger, som ville afsløre forretningshemmeligheder eller stride mod almene hensyn.

Informationsudvekslingen omfatter efter stk. 5, uanset bestemmelserne i stk. 3, også såkaldte bankoplysninger. Der er således pligt til at videregive oplysninger, som er indhentet (eller skal indhentes) fra banker eller andre finansielle institutter.

Hvis et land anmoder om oplysninger efter artikel 29, skal det andet land ifølge stk. 4 iværksætte de foranstaltninger, der er til rådighed for at indhente de oplysninger, der er anmodet om, uanset om landet ikke måtte have behov for disse oplysninger til egne skatteformål.

De bestemmelser, der ved protokollen indsættes som dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 30 om bistand ved inddrivelse af skatter, svarer til OECD’s modeloverenskomsts bestemmelser herom.

Artiklen pålægger efter stk. 1 de to lande at yde hinanden bistand ved inddrivelse og sikring af skattekrav.

Udtrykket ”skattekrav” betyder ifølge stk. 2 et skyldigt beløb vedrørende skatter af enhver art og betegnelse, som pålægges på vegne af de to stater eller deres politiske underafdelinger eller lokale myndigheder, så længe sådan beskatning ikke er i strid med overenskomsten eller med andet juridisk instrument, som de kontraherende stater er deltagere i, såvel som renter, administrative bøder og omkostninger i forbindelse med inddrivelse og sikring af sådanne beløb. Det er ikke en betingelse, at den pågældende person er hjemmehørende i Danmark eller Tyskland, eller at kravet vedrører skatter omfattet af overenskomsten.

De to landes kompetente myndigheder kan ved gensidig aftale fastsætte nærmere regler for anvendelsen af bestemmelsen.

Inddrivelse af det andet lands skattekrav skal efter stk. 3 ske, når kravet kan inddrives efter lovgivningen i det land, som rejser kravet, og når skyldneren ikke efter dette lands lovgivning kan gøre indsigelser mod inddrivelsen. Inddrivelse skal ske efter lovgivningen i det land, der skal foretage inddrivelsen, som om skattekravet var dette lands eget skattekrav.

Når et lands skattekrav er af en sådan karakter, at landet efter sin lovgivning kan iværksætte foranstaltninger med henblik på at sikre inddrivelsen af kravet, skal skattekravet efter stk. 4 anerkendes i det andet land med henblik på iværksættelse af sådanne foranstaltninger. Landet skal iværksætte foranstaltninger med henblik på sikring af skattekravet efter bestemmelserne i dette lands lovgivning, som om det pågældende skattekrav var landets eget skattekrav, uanset om kravet på det tidspunkt, hvor foranstaltningerne iværksættes, ikke kan inddrives i det første land, og uanset om skyldneren kan gøre indsigelser mod inddrivelsen.

Sikring af det andet lands skattekrav skal således ske, når det er muligt efter lovgivningen i det land, der ønsker kravet sikret, uanset om skattekravet på dette tidspunkt kan inddrives eller ej, og uanset om skyldneren kan gøre indsigelser mod en inddrivelse.

Efter stk. 5 skal et skattekrav, der er accepteret af et land, uanset bestemmelserne i stk. 3 og 4, ikke som følge af kravets art, være underlagt tidsfrister eller indrømmes nogen fortrinsret, der finder anvendelse på skattekrav efter lovgivningen i dette land. Desuden skal et skattekrav, der er accepteret af et land efter stk. 3 eller 4, ikke i dette land have nogen fortrinsret, som gælder efter lovgivningen i det andet land.

Søgsmål vedrørende eksistensen eller gyldigheden af et skattekrav, eller størrelsen heraf, kan efter stk. 6 ikke indbringes for domstole eller administrative myndigheder i det land, der bistår med inddrivelsen.

Ifølge stk. 7 skal et land, som har anmodet om bistand til inddrivelse, underrette det andet land, hvis kravet, efter anmodning er fremsat, men inden inddrivelse er gennemført, ikke længere er eksigibelt, eller hvis der ikke længere kan foretages handlinger til sikring af kravet med henblik på at sikre, at det kan opkræves.

Landene har dog efter stk. 3 ikke pligt til at udføre forvaltningsakter i strid med deres lovgivning eller praksis, at iværksætte foranstaltninger, som ville stride mod almene interesser, at yde bistand, hvis det andet land ikke har iværksat alle rimelige foranstaltninger til inddrivelse henholdsvis sikring af skattekravet, eller at yde bistand i tilfælde, hvor de administrative byrde ikke står mål med de fordele, som det anmodende land vil opnå.

Artikel 18

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 42-44 indeholder regler om de kompetente myndigheders indgåelse af gensidige aftaler vedrørende fortolkning af overenskomsten.

Ved protokollens artikel 18 vil dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 43 og 44 blive ophævet, mens artikel 42 vil indeholde bestemmelser om fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler svarende til OECD’s modeloverenskomst herom. En lignende bestemmelse findes i artikel 43 i den eksisterende overenskomst.

Den nye artikel 42 angiver den fremgangsmåde, der skal anvendes, hvis en person, som er hjemmehørende i et af de to lande, mener at være blevet genstand for beskatning i strid med overenskomsten. I så fald kan den pågældende efter stk. 2 indbringe sagen for den kompetente myndighed i det land, hvor den pågældende er hjemmehørende (bopælsstaten). Sagen skal indbringes inden tre år fra det tidspunkt, hvor der første gang er givet ham underretning om den foranstaltning, der medfører en beskatning, som ikke er i overensstemmelse med overenskomstens bestemmelser.

Hvis bopælsstatens kompetente myndighed finder indsigelsen berettiget, og den ikke selv kan nå frem til en tilfredsstillende løsning, skal sagen ifølge stk. 2 søges løst ved gensidig aftale mellem de to landes kompetente myndigheder. Enhver indgået aftale skal gennemføres uden hensyn til de tidsfrister, der er fastsat i landenes interne lovgivning.

De to landes kompetente myndigheder skal desuden efter stk. 3 generelt søge at løse vanskeligheder eller tvivlsspørgsmål ved anvendelsen af overenskomsten, f.eks. afklaring af fortolkningsspørgsmål. De kan desuden konsultere hinanden om undgåelse af dobbeltbeskatning i tilfælde, som ikke er omhandlet i overenskomsten.

Efter stk. 4 kan landenes kompetente myndigheder kommunikere direkte med hinanden med henblik på at opnå enighed inden for rammerne af stk. 1-3.

Det bemærkes, at ordlyden af den nye artikel 42 svarer til den, der findes i 2014-udgaven af OECD’s modeloverenskomst og ikke til den seneste 2017-udgave. Borgeren kan efter 2014-udgaven af modeloverenskomsten (kun) indbringe sin sag for skattemyndighederne i det land, hvor den pågældende er hjemmehørende (bopælsstaten). Efter 2017-udgaven kan det ske i begge lande.

Muligheden for at kunne indbringe en sag for myndighederne i det andet land (kildestaten) er en minimumstandard i relation til BEPS. Det er imidlertid ikke påkrævet, at dobbeltbeskatningsoverenskomsterne affattes på en bestemt måde. Det er muligt at opfylde forpligtelsen i minimumstandarden på den måde, at myndighederne i bopælsstaten gennemfører en bilateral notifikations- eller konsultationsproces med myndighederne i kildestaten, hvis myndighederne i bopælsstaten ikke anser skatteyderens indsigelser for at være berettigede.

Denne procedure vil fremover skulle følges efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det sikres herved, at den kompetente myndighed i kildestaten inddrages, selv om den kompetente myndighed i bopælsstaten ikke finder indsigelsen berettiget.

I forhold til intern dansk skatteret giver den pågældende bestemmelse og vedtagelsen af dette lovforslag hjemmel til, at de danske kompetente myndigheder kan indgå aftaler med de tyske kompetente myndigheder til løsning af problemer i konkrete sager.

Bestemmelsen indeholder ikke regler om voldgift, men i stedet gælder reglerne i EU’s voldgiftsdirektiv.

Artikel 19

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 45, stk. 1, litra a, indebærer, at bopælsstaten i visse tilfælde i forbindelse med lempelse kan anvende creditmetoden i stedet for eksemptionsmetoden. Bestemmelsen har især betydning for Tyskland, da Tyskland anvender eksemption som generel lempelsesmetode, mens Danmark anvender creditmetoden.

Efter protokollens artikel 19, stk. 1, ændres artikel 45, stk. 1, litra a, således at creditmetoden kan anvendes, hvis indkomst, formue eller dele deraf er placeret under forskellige bestemmelser i overenskomsten, og hvis sådan indkomst eller formue som konsekvens af denne forskellige placering ville blive genstand for dobbeltbeskatning, ikke-beskatning eller lavere beskatning, og hvis denne konflikt i tilfælde af dobbeltbeskatning ikke kan løses efter fremgangsmåden i overenskomstens kapitel V (beskyttelse af skatteydere og fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler).

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 45, stk. 2, litra a, indeholder en omgåelsesbestemmelse om, at overenskomsten ikke skal fortolkes således, at en skatteyder, der drager ubehørig fordel af lovgivningen, kan omgå sine skattemæssige forpligtelser i en stat. Efter litra b er Tyskland ikke forhindret i at beskatte beløb, der er skattepligtige for personer hjemmehørende i Tyskland i henhold til den tyske udlandsskattelov. Efter litra c er Danmark ikke forhindret i at beskatte beløb, der er skattepligtige efter regler, der svarer til de tyske regler nævnt i litra b.

Med protokollens artikel 19, stk. 1, opdateres artikel 45, stk. 2, således at det præciseres i artikel 45, stk. 2, litra a, at overenskomsten ikke er til hinder for, at de to lande kan anvende deres interne regler om forhindring af skatteunddragelse og skatteundgåelse. Litra b indeholder en justering om de dele af den tyske udlandsskattelov, der er omfattet af bestemmelsen. Litra c om tilsvarende danske regler bibeholdes.

Endelig indsættes der ved protokollens artikel 19, stk. 4, en såkaldt PPT-bestemmelse (PPT = Principal Purpose Test) i overenskomstens artikel 45, stk. 3. Indsættelse af en PPT-bestemmelse er en minimumstandard i relation til BEPS.

Bestemmelsen medfører, at der ikke gives fordele efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten for så vidt angår indkomst, hvis det i betragtning af alle relevante fakta og omstændigheder er rimeligt at antage, at opnåelse af denne fordel var et af hovedformålene med et arrangement eller en transaktion, som direkte eller indirekte resulterer i denne fordel. Dette gælder dog ikke, hvis det godtgøres, at opnåelse af denne fordel under de givne omstændigheder ville være i overensstemmelse med genstanden for og formålet med de relevante bestemmelser i overenskomsten.

Artikel 20

De skatter, der er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er opregnet i et bilag til overenskomsten. De opregnede skatter er ikke tidssvarende.

Ved protokollens artikel 20 opdateres bilaget om omfattede skatter, således at den afspejler de skatter, der er gældende i dag.

Artikel 21

Den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst indeholder en tillægsprotokol med bestemmelser om behandlingen af personoplysninger, der udveksles efter overenskomstens bestemmelser om udveksling af oplysninger. Disse regler har deres baggrund i de tyske regler om databeskyttelse.

Med protokollens artikel 21 vil dobbeltbeskatningsoverenskomstens tillægsprotokol blive ophævet og erstattet af en ny.

Efter den nye tillægsprotokol vil behandlingen af personoplysninger skulle ske i overensstemmelse med EU’s persondataforordning og med alle andre bestemmelser om databeskyttelse, som vedtages af det berørte land.

Myndighederne skal udvise disciplin og påpasselighed i omgangen med persondata. Hvis unøjagtige data er meddelt, eller hvis data er meddelt ved en fejl, skal de straks slettes. Den myndighed, der modtager data, skal efter anmodning underrette den afgivende myndighed om, hvad de pågældende data er blevet brugt til, og hvad resultatet har været. Den person, om hvem der udveksles data, skal underrettes herom, medmindre hensynet til offentlige interesser vejer tungere.

Den myndighed, der modtager data, er inden for rammerne af national lovgivning ansvarlig over for personer, som lider retsstridig skade i forbindelse hermed. De tidsfrister, der måtte gælde for sletning af data hos den myndighed, der afgiver data, gælder tilsvarende for den myndighed, der modtager data. Data skal under alle omstændigheder slettes, så snart de ikke længere er nødvendige til at forfølge det pågældende formål.

Artikel 22

Protokollens artikel 22 indeholder regler om ratifikation, ikrafttrædelse og virkningstidspunkt. Protokollen træder i kraft på datoen for udveksling af ratifikationsinstrumenterne og vil have virkning fra og med det følgende kalenderår. Protokollen indgås på dansk og tysk med samme gyldighed.

Det foreslås i § 2, at skatteministeren fastsætter tidspunktet for lovens ikrafttræden. Formålet med den foreslåede ikrafttrædelsesdato for loven er at sikre, at loven træder i kraft på det tidspunkt, hvor ændringsprotokollen træder i kraft.

Efter ændringsprotokollens artikel 22 vil protokollen træde i kraft på datoen for udveksling af ratifikationsinstrumenterne. Protokollen vil få virkning fra og med det efterfølgende kalenderår.

Der vil blive udsendt en bekendtgørelse om lovens og overenskomstens ikrafttræden med gengivelse af såvel den danske som den tyske tekst.

Det foreslås i § 3, at loven ikke skal gælde for Færøerne og Grønland. Da skatter hører under henholdsvis det færøske hjemmestyres og det grønlandske selvstyres kompetenceområde, er Færøerne og Grønland ikke omfattet af den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Tyskland og vil heller ikke være omfattet af protokollen.