Lov om ændring af pensionsbeskatningsloven, pensionsafkastbeskatningsloven og forskellige andre love (Korrektion af fejlindbetalinger til pensionsordninger, flytning af årets pensionsindbetalinger til andet pensionsinstitut og justeringer af bl.a. pensionsbeskatningsloven og pensionsafkastbeskatningsloven) § 5

Til nr. 1

Det fremgår af selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 3. pkt., at 1. og 2. pkt., dvs. nettoopgørelsesprincippet, finder tilsvarende anvendelse, hvis investeringen sker via en kontoførende investeringsforening, jf. § 2 i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger.

Nettoopgørelsesprincippet i selskabsskattelovens § 13 F og pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a (gældende § 14) blev indført ved lov nr. 1181 af 12. december 2005 for at fjerne de barrierer, som opgørelsesprincipperne i pensionsafkastbeskatningsloven udgjorde for pensionsinstitutternes investeringer i unoterede aktier. Selskabsskattelovens § 13 F blev nyaffattet ved lov nr. 1534 af 19. december 2007, idet bestemmelsen dog stadig i store træk svarer til den tidligere gældende § 13 F i selskabsskatteloven. Nyaffattelsen skete som følge af omlægningen af pensionsafkastbeskatningen fra institut- til individniveau, idet livsforsikringsselskaber dog fortsat ville være skattepligtige af tilvæksten i ufordelte hensættelser, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 8. Omlægningen af pensionsafkastskatten betød, at livsforsikringsselskaber ikke længere var skattepligtige efter pensionsafkastbeskatningsloven af afkast fra en andel i en juridisk person, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men kun efter selskabsskatteloven. Med nyaffattelsen fik livsforsikringsselskaber mulighed for fortsat at anvende nettoopgørelsesprincippet.

Nyaffattelsen medførte bl.a., at der blev indsat et nyt 3. pkt. i selskabsskattelovens § 13 F. Bemærkningerne til nyaffattelsen i lovforslagets § 8, nr. 9, jf. Folketingstidende 2007-08 (2. samling), tillæg A, L 9 som fremsat, s. 158, henviser til, at livsforsikringsselskaber fortsat skal kunne anvende nettoopgørelsesprincippet, som de gjorde i pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a (gældende § 14). Indsættelsen af 3. pkt. om, at nettoopgørelsesprincippet tilsvarende kan anvendes, hvis investeringen sker via en kontoførende investeringsforening, er ikke omtalt i bemærkningerne til nyaffattelsen, men der henvises til videreførelsen af livsforsikringsselskabers mulighed for at anvende nettoopgørelsesprincippet, som ved indførelsen var tiltænkt som identiske i selskabsskatteloven og pensionsafkastbeskatningsloven.

Det fremgik af bemærkningerne til selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, jf. Folketingstidende 2005-06, tillæg A, L 18 som fremsat, s. 320, at »Opfylder livsforsikringsselskabet betingelserne for nettoopgørelse i pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a, stk. 1, opfylder livsforsikringsselskabet også betingelserne for nettoopgørelse efter denne bestemmelse. Bestemmelsen sikrer sammenhængen i opgørelsesprincipperne for livsforsikringsselskaber i pensionsafkastbeskatningsloven og selskabsskatteloven.« Det bemærkes, at det omtalte § 12 a er den gældende § 14.

Det kan derfor lægges til grund, at selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 3. pkt., skal fortolkes på samme måde som det enslydende 3. pkt. i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1.

Det fremgår af bemærkningerne til pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a, stk. 1, 3. pkt. (nuværende § 14), jf. Folketingstidende 2005-06, tillæg A, L 18 som fremsat, s. 320, hvor indførelsen af nettoopgørelsesprincippet blev foreslået, at hensigten var, at »pensionsinstituttet også kan vælge nettoopgørelse, hvis pensionsinstituttet, i stedet for at foretage investeringen direkte, foretager investeringen via en kontoførende investeringsforening, og de øvrige betingelser i pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a er opfyldt. Det er således eksempelvis muligt for et pensionsinstitut, der ejer en kontoførende investeringsforening 100 pct., at anvende nettoopgørelsesprincippet for en investering i en skattetransparent juridisk person, der foretages gennem den kontoførende investeringsforening, hvis den skattepligtige direkte eller indirekte, herunder via den kontoførende investeringsforening, ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person. Koncernbetingelsen i 2. pkt. kan således ikke omgås ved at indskyde en kontoførende investeringsforening«.

Det foreslås på den baggrund at ændre selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 3. pkt., således, at der efter »investeringen« indsættes »i den juridiske person«.

Formålet hermed er at tydeliggøre, at 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis investeringen i den juridiske person sker via en kontoførende investeringsforening, jf. § 2 i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger, i stedet for direkte i den skattetransparente juridiske person.

Formålet med tydeliggørelsen er – som med lovforslagets § 2, nr. 9 – at fjerne usikkerhed om, at nettoopgørelsesprincippet skulle være muligt at anvende ved investeringer, der alene er foretaget direkte i en kontoførende investeringsforening.

Det vil dermed fortsat være en betingelse for at anvende nettoopgørelsesprincippet, at der er tale om en investering i en juridisk person, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt. Investeringen i den juridiske person vil desuden fortsat kunne ske via en kontoførende investeringsforening. Nettoopgørelsesprincippet vil således som hidtil ikke kunne anvendes, hvis investeringen kun er foretaget direkte i en kontoførende investeringsforening. En kontoførende investeringsforening udgør et selvstændigt skattesubjekt og opfylder dermed ikke kravet i 1. pkt. om at være skattemæssigt transparent.

Nettoopgørelsesprincippet vil endvidere fortsat kun kunne anvendes i det omfang den kontoførende investeringsforening investerer i en skattetransparent juridisk person. Investerer den kontoførende investeringsforening således også i andet end skattetransparente juridiske personer, finder nettoopgørelsesprincippet ikke anvendelse for denne del, som skal beskattes efter de almindelige regler om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger.

Til nr. 2

Livsforsikringsselskabers afkast fra investeringer i skattemæssigt transparente juridiske personer opgøres efter de almindelige regler om opgørelse af den skattepligtige indkomst for selskaber. Livsforsikringsselskabet indkomstbeskattes således af en forholdsmæssig andel af den skattemæssigt transparente enheds indkomst på samme måde, som hvis aktiverne var ejet direkte.

Efter selskabsskattelovens § 13 F kan et livsforsikringsselskab dog vælge at opgøre det selskabsskattepligtige afkast af en andel i en skattemæssigt transparent juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen (nettoopgørelsesprincippet). Det er en betingelse for at anvende nettoopgørelsesprincippet, at den juridiske person efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, og at den selskabsskattepligtige ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den juridiske person, jf. § 5 i lov om finansiel virksomhed, dvs. bl.a. ikke ejer mere end halvdelen af stemmerettighederne i den juridiske person. Der henvises til beskrivelsen i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 2, nr. 10.

Ved skattemæssigt transparente juridiske personer forstås enheder, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt. Det vil sige, at interessentskaber, kommanditselskaber, partnerselskaber og lignende selskaber bliver anset for at være skattemæssige transparente enheder, selv om de anses for juridiske personer selskabsretligt. Det gælder tilsvarende for udenlandske enheder, som efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt.

For så vidt angår betingelsen om, at deltageren ikke må være koncernforbundet med den juridiske person i indkomståret, hvor nettoopgørelsesprincippet vælges, er det uden betydning, om livsforsikringsselskabet har været koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person før det indkomstår, hvor livsforsikringsselskabet vælger nettoopgørelse. Hvis livsforsikringsselskabet har valgt at bruge nettoopgørelsesprincippet og bliver koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person, kan nettoopgørelsesprincippet ikke længere benyttes fra og med det indkomstår, hvor koncernforbindelsen opstår. Livsforsikringsselskabet er stadig afskåret fra at anvende nettoopgørelsesprincippet på denne investering, selv om livsforsikringsselskabet på et senere tidspunkt ikke længere er koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person. Nettoopgørelsesprincippet kan således ikke genvælges, selv om livsforsikringsselskabet ikke længere måtte være koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person.

Et livsforsikringsselskab kan ligeledes vælge nettoopgørelsesprincippet, hvis investeringen i den skattetransparente juridiske person sker via en kontoførende investeringsforening, jf. § 2 i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger.

Gevinst og tab på andelen i den skattetransparente juridiske person efter nettoopgørelsesprincippet i selskabsskattelovens § 13 F opgøres efter et lagerprincip. Gevinst og tab på en andel opgøres som forskellen mellem værdien af andelen ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse. Den skattepligtige indkomst nedsættes med en forholdsmæssig del af den værdistigning på andelen i den juridiske person, der modsvarer den selskabsskattepligtiges udgifter, der ikke er fradragsberettigede, fordi de kan henføres til transaktioner mellem den selskabsskattepligtige og den juridiske person. Den skattepligtige indkomst tillægges en forholdsmæssig del af det fald i værdien af andelen i den juridiske person, der modsvarer den selskabsskattepligtiges indtægter, der er skattefrie, fordi de kan henføres til transaktioner mellem den selskabsskattepligtige og den juridiske person. Den skattepligtige indkomst tillægges desuden også en forholdsmæssig del af den juridiske persons tab på fordringer på selskaber, der er koncernforbundne med den selskabsskattepligtige, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2. Udbytter, der udloddes fra den juridiske person, indgår ligeledes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Vælger et livsforsikringsselskab at opgøre det selskabsskattepligtige afkast af en andel i en juridisk person efter selskabsskattelovens § 13 F, er dette valg bindende for den selskabsskattepligtige, så længe opsparingen er anbragt i andelen, jf. selskabsskattelovens § 13 F, stk. 5. Valget af nettoopgørelsesprincippet skal foretages for hele indkomståret og foretages senest ved indberetningen af oplysningsskemaet.

Det foreslås efter selskabsskattelovens § 13 F, stk. 7, at indsætte et nyt stykke som stk. 8. Det foreslås i 1. pkt., at ved afståelse af andre aktiver end fast ejendom, som er erhvervet før den 1. januar 2021 og inden overgangen til beskatning efter stk. 1, dvs. nettoopgørelsesprincippet, skal der til den skattepligtige indkomst opgjort efter stk. 2 medregnes den skattepligtiges andel af gevinst og tab på disse aktiver, som om aktiverne var afstået til handelsværdien på overgangstidspunktet, medmindre aktiverne blev skattemæssigt opgjort til handelsværdien på overgangstidspunktet. Den foreslåede bestemmelse svarer i store træk til den foreslåede bestemmelse i pensionsafkastbeskatningslovens nettoopgørelsesprincip, jf. lovforslagets § 2, nr. 10.

Det indebærer, at livsforsikringsselskabets eventuelle fortjeneste eller tab på aktiverne skal opgøres og beskattes, som om aktiverne blev afstået på tidspunktet for overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, men medregnes først i skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor aktiverne afstås. Der tages ikke hensyn til lagerbeskatningen af aktiverne i perioden fra overgang til nettoopgørelsesprincippet til afståelse.

Formålet med forslaget er at sikre, at der bl.a. sker beskatning af livforsikringsselskabets andel af fortjeneste og genvundne afskrivninger, som kan konstateres ved overgangen til nettoopgørelsesprincippet.

Forslaget omfatter aktiver, som livsforsikringsselskabet har erhvervet direkte eller indirekte gennem en skattetransparent juridisk person før den 1. januar 2021 og inden overgangen til nettoopgørelsesprincippet, jf. selskabsskattelovens § 13 F. Hvis aktiverne er erhvervet i indkomståret 2021 og der vælges nettoopgørelse for indkomståret 2021, vil aktiverne være omfattet af beskatning efter lagerprincippet fra erhvervelsestidspunktet. Bestemmelsen omfatter ikke denne situation, da aktiverne først er erhvervet efter overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, og der derfor ikke i forbindelse med metodeskiftet er sket en ændring af den skattemæssige værdi af aktivet, som der skal korrigeres for.

Den foreslåede bestemmelse omfatter ikke fast ejendom og aktiver, der efter de almindelige regler beskattes efter et lagerprincip (f.eks. finansielle kontrakter). Den omfatter ikke fast ejendom, idet der efter gældende regler allerede er en beskatning af livsforsikringsselskabers genvundne afskrivninger og fortjeneste på fast ejendom ved afståelse under anvendelse af nettoopgørelsesprincippet, jf. selskabsskattelovens § 13 F, stk. 6 og 7, som blev indsat ved § 1, nr. 2, i lov nr. 344 af 18. april 2007. Det omfatter desuden heller ikke aktiver som eksempelvis finansielle kontrakter, der opgøres skattemæssigt til handelsværdien på overgangstidspunktet, fordi de også efter de almindelige regler om opgørelse af skattepligtig indkomst beskattes efter et lagerprincip. De er derfor skattemæssigt opgjort til handelsværdien ved overgangen til nettoopgørelsesprincippet.

Bestemmelsen omfatter derimod bl.a. driftsmidler såsom maskiner, inventar og infrastrukturanlæg, når aktiverne ejes gennem en skattetransparent juridisk person, herunder også hvis investeringen i den juridiske person sker via en kontoførende investeringsforening.

Den foreslåede regel indebærer eksempelvis, at et livsforsikringsselskabs andel af gevinsten på tidspunktet for overgang til nettoopgørelsesprincippet (forskellen mellem handelsværdien og den skattemæssigt nedskrevne værdi) beskattes, når aktivet afstås.

Reglen er en overgangsregel, som har sigte på de investeringer, der allerede inden dette lovforslags fremsættelse er overgået til nettoopgørelse af den skattepligtige indkomst. Investeringer, for hvilke der efter dette lovforslags fremsættelse vælges nettoopgørelse af den skattepligtige indkomst, dvs. for indkomståret 2021 og senere år, vil efter lovforslagets § 5, nr. 3 (forslag til selskabsskattelovens § 13 F, stk. 10) skulle beskattes af gevinster og genvundne afskrivninger på tidspunktet for overgangen til beskatning efter selskabsskattelovens § 13 F, da aktivet vil skulle anses for afstået til handelsværdien ved metodeskiftet.

Afståelse af afskrivningsberettigede aktiver skal forstås på samme måde som i afskrivningslovens regler, således at skrotning og lignende, hvor f.eks. et driftsmiddel udgår af virksomhedens produktionsapparat, sidestilles med et salg og andre former for afhændelse. Forsikrings- og erstatningssummer betragtes som udgangspunkt også som salgssummer. Ved afståelsen finder afskrivningslovens almindelige regler anvendelse, herunder reglerne i afskrivningslovens § 5 D om forhøjet afståelsessum ved afståelse af driftsmidler, der ved erhvervelsen indgik i driftsmiddelsaldoen med en forhøjet anskaffelsessum.

Bestemmelsen kan illustreres med følgende forenklede eksempel:

Et livsforsikringsselskab ejer gennem en skattetransparent juridisk person driftsmidler i form af en vindmøllepark. Det forudsættes, at der ikke er fremmed kapital i den skattetransparente juridiske person. Aktiverne er erhvervet før den 1. januar 2021. I de første 2 år af ejertiden har livsforsikringsselskabet opgjort overskud eller underskud på investeringen efter skattelovgivningens almindelige regler om skattepligtig indkomst. Der kan foretages skattemæssige afskrivninger på de pågældende aktiver, som er driftsmidler omfattet af afskrivningslovens § 5 C, stk. 1, nr. 4, om bl.a. faste anlæg til fremstilling af varme og el, som havde livsforsikringsselskabet ejet aktiverne direkte (transparensprincippet). Livsforsikringsselskabet har derfor afskrevet med 15 pct. i 2 år, hvilket medfører afskrivninger på i alt 27,75 pct. af anskaffelsessummen. Den nedskrevne skattemæssige værdi udgør dermed 72,25 pct. af anskaffelsessummen ved udgangen af år 2.

I år 3 vælger livsforsikringsselskabet at skifte til nettoopgørelsesprincippet i selskabsskattelovens § 13 F. Der skal herefter ikke længere ske beskatning af de underliggende aktiver i den skattetransparente juridiske person efter et transparensprincip, men derimod beskattes investeringen i den skattetransparente juridiske person efter lagerprincippet, som havde det været en aktieinvestering. Som indgangsværdi på aktivet anvender livsforsikringsselskabet den regnskabsmæssige værdi i henhold til Finanstilsynet regnskabsregler, som er dagsværdien. Dagsværdien er udtryk for den pris, der f.eks. ville blive modtaget ved salg af et aktiv ved en normal transaktion mellem markedsdeltagere på målingstidspunktet, dvs. en skønnet handelsværdi. Hvis den skønnede handelsværdi ved udgangen af år 2 er større end den nedskrevne, skattemæssige værdi, dvs. f.eks. 95 pct. af anskaffelsessummen, vil livsforsikringsselskabet efter gældende regler som følge af lagerbeskatningen i selskabsskattelovens § 13 F få dobbelt fradrag (direkte og indirekte) for værdifaldet fra handelsværdien ved begyndelsen af år 3, til handelsværdien når niveauet for den nedskrevne, skattemæssige værdi ved afslutningen af år 2.

Det betyder, at værdifaldet fra 95 pct. til 72,25 pct. af anskaffelsessummen, som allerede har givet anledning til fradrag som skattemæssig afskrivning i år 1 og 2, igen giver anledning til indirekte fradrag i lagerbeskatningen efter selskabsskattelovens § 13 F i takt med den faktiske værdiforringelse. Dette skyldes, at indgangsværdien i nettoopgørelsesprincippet efter § 13 F er større end udgangsværdien fra opgørelsen efter de almindelige regler om skattepligtig indkomst. Denne forskel kan udnyttes, uanset om aktiver sælges eller beholdes hele levetiden indtil skrotning.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at når aktivet afstås, f.eks. i år 10, vil den genvundne afskrivning på tidspunktet for overgangen til nettoopgørelsesprincippet (forskellen på den skønnede handelsværdi og den nedskrevne værdi, dvs. 95 pct. – 72,25 pct. = 22,75 pct. af anskaffelsessummen) blive beskattet som en gevinst. Gevinst og tab på aktiverne fra år 3 til år 10 vil årligt blive beskattet efter lagerprincippet efter de almindelige regler i selskabsskattelovens § 13 F.

Det foreslås som selskabsskattelovens § 13 F, stk. 8, 2. pkt., at hel eller delvis afståelse af ejerandelen i den juridiske person som nævnt i stk. 1 og manglende opfyldelse af betingelserne for beskatning efter stk. 1 sidestilles med afståelse af aktiverne som nævnt i 1. pkt.

Det foreslåede indebærer, at det sidestilles med en afståelse af de underliggende aktiver, hvis andelen af den juridiske person helt eller delvist afstås. Ved delvis afståelse af andelen anses en forholdsmæssig del af aktiverne for afstået. Det medfører efter det foreslåede 1. pkt., at en tilsvarende del af livsforsikringsselskabets andel af den opgjorte gevinst eller tab på aktiverne på overgangstidspunktet til nettoopgørelsesprincippet, beskattes i indkomståret, hvor andelen af den juridiske person helt eller delvist afstås.

Efter selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 1. pkt., er anvendelse af nettoopgørelsesprincippet betinget af den juridisk person, hvori investeringen sker efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, dvs. er skattetransparent. Ophører den juridiske person med at være skattetransparent sidestilles dette efter det foreslåede med en afståelse af den underliggende aktiver.

Betingelsen i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 2. pkt., indebærer, at den skattepligtige ikke på noget tidspunkt i indkomståret må være koncernforbundet med den juridiske person, jf. § 5 i lov om finansiel virksomhed, dvs. bl.a. ikke må eje mere end halvdelen af stemmerettighederne i den juridiske person. Der henvises til beskrivelsen i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 2, nr. 10.

Hvis der etableres en sådan koncernforbindelse, vil beskatningen efter nettoopgørelsesprincippet ophøre for den pågældende investering fra den 1. januar i det år, hvor koncernforbindelsen etableres, og beskatningen skal i stedet ske efter de almindelige regler.

Den foreslåede bestemmelse medfører, at hvis livsforsikringsselskabet helt eller delvist afstår andelen i den juridiske person eller ikke længere opfylder betingelserne for beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, sidestilles dette med en afståelse af de nævnte aktiver i 1. pkt. Den foreslåede bestemmelse omfatter ligesom 1. pkt. kun andre aktiver end fast ejendom, som er erhvervet før den 1. januar 2021 og inden overgang til nettoopgørelsesprincippet, medmindre aktiverne blev skattemæssigt opgjort til handelsværdien på overgangstidspunktet. Dermed skal den skattepligtiges andel af gevinst og tab på aktiverne opgøres, som om aktiverne var afstået til handelsværdien på tidspunktet for overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet i selskabsskattelovens § 13 F. Gevinsten eller tabet skal efter forslaget medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor koncernforbindelsen opstår.

Formålet med forslaget er – sammen med det foreslåede 2. pkt. i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 10 – at sikre en symmetri mellem udgangsværdi og indgangsværdi, hvis livsforsikringsselskabet ikke længere kan benytte nettoopgørelsesprincippet, fordi der opstår en koncernforbindelse med den skattetransparente juridiske person.

Formålet med forslaget er desuden at sikre, at overgangsreglens bestemmelser om beskatning af bl.a. fortjeneste og genvundne afskrivninger ved afståelse ikke kan undgås ved at etablere en koncernforbindelse med den skattetransparente juridiske person.

Bestemmelsen kan illustreres med følgende forenklede eksempel:

Som i eksemplet ovenfor har et livsforsikringsselskab i 2020 erhvervet en andel i en skattemæssigt transparent juridisk enhed, der har erhvervet en vindmøllepark. Anskaffelsessummen for andelen, der forudsættes fuldt ud at bestå af driftsmidler, udgør 100. Det forudsættes i det forenklede eksempel, at der ikke er fremmedkapital i den skattetransparente juridiske person. Selskabet har under anvendelse af de almindelige regler (transparensprincippet) i 2020 og 2021 foretaget skattemæssige afskrivninger på 15 pct. på de underliggende aktiver, så andelens aktiver har en skattemæssigt nedskrevet værdi på 72,25.

I 2022 vælger selskabet at overgå til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, jf. selskabsskattelovens § 13 F. Handelsværdien af andelen udgør 90 ved overgangen den 1. januar 2022. Andelen beskattes efter nettoopgørelsesprincippet i 2022 og 2023, hvorefter livsforsikringsselskabet etablerer koncernforbindelse med den skattetransparente juridiske enhed i løbet af 2024. Herved ophører beskatningen efter nettoopgørelsesprincippet, og fra den 1. januar 2024 beskattes de underliggende aktiver i den skattetransparente juridiske person igen efter de almindelige regler (transparensprincippet). På overgangstidspunktet udgør handelsværdien af andelen 80 svarende til værdien af de underliggende aktiver.

Overgangen fra nettoopgørelsesprincippet til beskatning efter de almindelige regler sidestilles med en afståelse af aktiverne efter den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 8, 2. pkt. Overgangen udløser således beskatning i 2024 af forskellen mellem på den ene side andelens handelsværdi (90) ved overgangen til nettoopgørelsesprincippet i 2022 og på den anden side den skattemæssigt nedskrevne værdi (72,25), dvs. beskatning af en gevinst på 17,75.

Beskatningen i det sidste indkomstår under nettoopgørelsesprincippet (indkomståret 2023) sker uændret på baggrund af forskellen på værdien af andelen i den skattetransparente juridiske person ved udløbet af indkomståret (80) og begyndelsen af indkomståret (85), dvs. et tab på 5.

Ved overgangen i 2024 til beskatning efter de almindelige regler, skal de underliggende aktiver i den skattetransparente juridiske person efter den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 10, 2. pkt., anses for erhvervet til handelsværdien (80). Selskabet vil således med virkning fra 2024 og fremover kunne foretage skattemæssige afskrivninger på de underliggende aktiver i skattetransparente juridiske person efter de almindelige regler i afskrivningsloven – som følge af transparensprincippet – med udgangspunkt i en anskaffelsessum på 80.

Til nr. 3

Livsforsikringsselskabers afkast fra investeringer i skattemæssigt transparente juridiske personer opgøres efter de almindelige regler om opgørelse af den skattepligtige indkomst for selskaber. Livsforsikringsselskabet indkomstbeskattes således af en forholdsmæssig andel af den skattemæssigt transparente enheds indkomst på samme måde, som hvis aktiverne var ejet direkte.

Efter selskabsskattelovens § 13 F kan livforsikringsselskaber dog vælge at opgøre det selskabsskattepligtige afkast af en andel i en skattemæssigt transparent juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen (nettoopgørelsesprincippet). Som indgangsværdi i nettoopgørelsesprincippet anvendes handelsværdien af den skattetransparente juridiske person. Hvis den skattetransparente juridiske person ikke indeholder fremmedkapital baseres på handelsværdien af den juridiske person på dennes underliggende aktiver. Der henvises nærmere til beskrivelsen af nettoopgørelsesprincippet i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 5, nr. 2.

Det foreslås at indsætte et nyt stykke efter stk. 8, der bliver stk. 9, i selskabsskattelovens § 13 F som stk. 10. Det forslås i 1. pkt., at ved overgang til beskatning efter stk. 1, dvs. nettoopgørelsesprincippet, anses andre aktiver end fast ejendom, som livsforsikringsselskabet ejer via en skattetransparent juridisk person som nævnt i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, for afstået til handelsværdien på overgangstidspunktet.

Det vil sige, at de pågældende aktiver behandles, som om de blev afstået til handelsværdien ved begyndelsen af det første indkomstår, hvor livsforsikringsselskabet benytter nettoopgørelsesprincippet.

Formålet med bestemmelsen er at sikre, at der sker beskatning af genvundne afskrivninger og fortjenester på aktiver, der ejes gennem skattetransparente juridiske personer, når et livsforsikringsselskab, der hidtil er blevet beskattet efter de almindelige regler af en investering i en skattetransparent juridisk person, vælger at overgå til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet af den pågældende investering, jf. selskabsskattelovens § 13 F.

Bestemmelsen foreslås at gælde for overgange til nettoopgørelsesprincippet, som vælges den 10. november 2021 eller senere, jf. lovforslagets § 6, stk. 7, dvs. for overgange der sker den 1. januar 2021 eller senere. Forslaget skal ses i sammenhæng med det foreslåede stk. 8 i selskabsskattelovens § 13 F, jf. lovforslagets § 5, nr. 2, som vedrører aktiver, hvis afkast opgøres efter nettoopgørelsesprincippet, og som er erhvervet før 1. januar 2021 og inden overgangen til nettoopgørelsesprincippet. Forslaget omfatter ikke aktiver, der erhverves i indkomståret 2021 for hvilket, der vælges nettoopgørelse, idet aktiverne dermed ikke overgår til nettoopgørelsesprincippet og desuden er undergivet lagerbeskatning i nettoopgørelsesprincippet fra erhvervelsestidspunktet.

Den foreslåede bestemmelse sikrer, at der vil være overensstemmelse mellem aktivernes værdi ved udløbet af det indkomstår, hvor den skattepligtige indkomst sidste gang opgøres efter skattelovningens almindelige regler, og den regnskabsmæssige værdi af den juridiske person ved begyndelsen af det efterfølgende indkomstår, hvor den skattepligtige indkomst første gang opgøres efter selskabsskattelovens § 13 F, hvis den juridiske person ikke indeholder fremmed kapital. I begge tilfælde skal aktivernes handelsværdi anvendes som udgangsværdi og indgangsværdi. Forslaget modvirker herved både manglende tabsfradrag og manglende beskatning af gevinster og genvundne afskrivninger på aktiverne.

Den foreslåede bestemmelse omfatter ikke fast ejendom, idet der efter gældende regler er indført beskatning af livsforsikringsselskabers genvundne afskrivninger og fortjeneste på fast ejendom ved afståelse under anvendelse af nettoopgørelsesprincippet, jf. selskabsskattelovens § 13 F, stk. 7, som blev indsat ved § 1, nr. 2, i lov nr. 344 af 18. april 2007.

Efter selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 1. pkt., er anvendelse af nettoopgørelsesprincippet betinget af, at den juridiske person, hvori investeringen sker, efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, dvs. er skattetransparent. Ophører den juridiske person med at være skattetransparent kan nettoopgørelsesprincippet derfor ikke længere anvendes.

Efter selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, 2. pkt., er det en betingelse for at benytte nettoopgørelsesprincippet, at den skattepligtige ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den juridiske person, jf. § 5 i lov om finansiel virksomhed, dvs. bl.a. ikke ejer mere end halvdelen af stemmerettighederne i den juridiske person. Der henvises til beskrivelsen i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 2, nr. 10.

Hvis der opstår koncernforbindelse mellem livsforsikringsselskabet og den juridiske person, f.eks. fordi ejerandelen bliver større end det tilladte, ophører beskatningen efter selskabsskattelovens § 13 F.

I forbindelse med denne overgang er der for at undgå dobbelt fradrag eller dobbelt beskatning behov for at sikre symmetri mellem udgangsværdien fra opgørelse af den skattepligtige indkomst efter selskabsskattelovens § 13 F og indgangsværdien for de underliggende aktiver i opgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler (transparensprincippet).

Det foreslås derfor at indsætte en bestemmelse i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 10, 2. pkt., som fastslår, at hvis betingelserne for beskatning efter stk. 1 ikke længere er opfyldt, anses andre aktiver end fast ejendom for anskaffet til handelsværdien ved begyndelse af det første indkomstår, hvor det skattepligtige afkast ikke længere opgøres efter stk. 1, dvs. nettoopgørelsesprincippet.

Bestemmelsen indebærer, at hvis betingelserne for at benytte nettoopgørelsesprincippet i selskabsskattelovens § 13 F, stk. 1, ikke længere er opfyldt, f.eks. fordi der etableres en koncernforbindelse, skal den juridiske persons underliggende aktivers anskaffelsessum svare til handelsværdien på tidspunktet, hvor beskatningen ikke længere sker efter nettoopgørelsesprincippet i selskabsskattelovens § 13 F, dvs. ved begyndelsen af det indkomstår, hvor koncernforbindelsen opstår. Det samme gælder, hvis den juridiske person ikke længere er skattetransparent. Herved sikres det, at aktiverne f.eks. ikke genindtræder i opgørelsen af den selskabsskattepligtige indkomst efter skattelovgivningens almindelige regler til den nedskrevne værdi, som aktiverne havde på tidspunktet for overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet.

Formålet med bestemmelsen er at sikre symmetri mellem udgangsværdi og indgangsværdi, hvis livsforsikringsselskabet ikke længere kan benytte nettoopgørelsesprincippet. Herved sikres det, at der ikke gives dobbelt fradrag for det værdifald eller dobbelt beskatning af den værdistigning, der er sket, mens afkastet af investeringen er opgjort under anvendelse af nettoopgørelsesprincippet.