Lov om ændring af pensionsbeskatningsloven, pensionsafkastbeskatningsloven og forskellige andre love (Korrektion af fejlindbetalinger til pensionsordninger, flytning af årets pensionsindbetalinger til andet pensionsinstitut og justeringer af bl.a. pensionsbeskatningsloven og pensionsafkastbeskatningsloven) § 2

Til nr. 1

Efter pensionsafkastbeskatningsloven skal pensionsopsparerens beskatningsgrundlag enten opgøres efter reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 eller 4 a. Valget træffes af pensionsinstituttet og er bindende for alle pensionsordningerne i instituttet.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4 beskattes forskellen mellem et korrigeret ultimodepot og et korrigeret primodepot. Formålet er som udgangspunkt at beskatte rente i henhold til aftalen og rentebonus, da det som udgangspunkt er udtryk for pensionsopsparerens andel af pensionsinstituttets samlede formueafkast og dermed formueafkastet af den pågældendes pensionsopsparing.

I pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 3, nr. 13, foreslås det, at det tydeliggøres, at ultimodepotet i alle tilfælde skal tillægges beløb, der hidrører fra rabat, provision og lign., som pensionsinstituttet har modtaget fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og beløb, der hidrører fra pensionsinstituttets fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.), der tilskrives forsikringens depot, der på anden måde er knyttet til forsikringen eller pensionskasseordningen, eller der udbetales direkte til den berettigede i årets løb med tillæg af skattebeløb indeholdt efter § 21, stk. 2.

Formålet med den foreslåede ændring er at sikre, at pensionsopsparerne i livsforsikringsselskaber og pensionskasser i alle tilfælde skal beskattes af kickback, indregnet fortjeneste og lign., hvis disse beløb tilskrives depotet, udbetales direkte til den pensionsberettigede eller på anden måde er knyttet til forsikringen eller pensionskasseordningen.

Til nr. 2

Efter pensionsafkastbeskatningsloven skal pensionsopsparerens beskatningsgrundlag enten opgøres efter reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 eller 4 a. Valget træffes af pensionsinstituttet og er bindende for alle pensionsordningerne i instituttet.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4 a opgøres pensionsopsparernes beskatningsgrundlag efter en mere direkte metode, hvor der som udgangspunkt kun sker beskatning af aftalt rente og rentebonus, der tilskrives den pensionsberettigedes depot, samt formueafkast, der udbetales direkte til pensionsopspareren eller på anden måde er tilknyttet forsikringen eller pensionskasseordningen.

I pensionsafkastbeskatningslovens § 4 a, stk. 2, nr. 7, foreslås det, at det tydeliggøres, at pensionsopspareren i alle tilfælde skal beskattes af beløb, der hidrører fra rabat, provision og lign., som pensionsinstituttet har modtaget fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og beløb, der hidrører fra pensionsinstituttets fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.), der tilskrives forsikringens depot, der på anden måde er knyttet til forsikringen eller pensionskasseordningen, eller der udbetales direkte til den berettigede i årets løb med tillæg af skattebeløb indeholdt efter § 21, stk. 2.

Formålet med den foreslåede ændring er at sikre, at pensionsopsparerne i livsforsikringsselskaber og pensionskasser i alle tilfælde skal beskattes af kickback, indregnet fortjeneste og lign., hvis disse beløb tilskrives depotet, udbetales direkte til den pensionsberettigede eller på anden måde er knyttet til forsikringen eller pensionskasseordningen.

Til nr. 3

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 6, stk. 1, skal de institutter, der er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 2, nr. 3-6, 9, 13 og 14, medregne alle former for formueafkast til beskatningsgrundlaget.

Det foreslås, at det i pensionsafkastbeskatningslovens § 6, stk. 1, indsættes, at beskatningsgrundlaget også omfatter beløb, der hidrører fra rabat, provision og lign. fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og beløb, der udgør fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.).

De institutter, der er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 2, nr. 3-6, 9, 13 og 14, er henholdsvis Den Sociale Pensionsfond, Arbejdsmarkedets Tillægspension, Lønmodtagernes Dyrtidsfond, hjælpe- og understøttelsesfonde, der er godkendt efter pensionsbeskatningslovens § 52 og andre hjælpe- og understøttelsesfonde med pensionslignende formål, såkaldte afviklingskasser, der har valgt beskatning på institutniveau, visse statsgaranterede pensionskasser, der opgør beskatningsgrundlaget på institutniveau, samt Lønmodtagernes Fond for Tilgodehavende Feriemidler.

Den foreslåede ændring sikrer, at ATP, LD, hjælpe- og understøttelsesfonde og afviklingskasser m.v. også beskattes af kickback, indregnet fortjeneste og lign. i det omfang, de modtager sådanne beløb.

Forslaget skal ses i sammenhæng med den foreslåede ændring i lovforslagets § 2, nr. 8, af pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2.

Formålet med forslaget er samlet set at sikre en uændret beskatning i forhold til gældende ret, hvor institutter omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 6 skal modregne kickback og lign. i fradraget for formueforvaltningsomkostninger efter pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2.

Til nr. 4

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 1, skal de pensionskasser m.v., der er nævnt i § 1, stk. 2, nr. 1, 2, 7 og 8, medregne alle former for formueafkast til beskatningsgrundlaget.

Det foreslås, at det i pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 1, indsættes, at beskatningsgrundlaget også omfatter beløb, der hidrører fra rabat, provision og lign. fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og beløb, der udgør fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.).

De pensionskasser m.v., der er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 2, nr. 1, 2, 7 og 8, er henholdsvis pensionskasser, pensionsfonde, der er undtaget fra skattepligt efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 9, arbejdsmarkedsrelaterede livsforsikringsaktieselskaber omfattet af § 307 i lov om finansiel virksomhed og administrationsboer, der administrerer en lukket bestand af pensionstilsagn fra en likvideret pensionskasse eller en lukket bestand af livsforsikringer fra et likvideret arbejdsmarkedsrelateret livsforsikringsaktieselskab.

Den foreslåede ændring sikrer, at pensionskasser m.v. beskattes af kickback, indregnet fortjeneste og lign. i det omfang de modtager sådanne beløb. Det bemærkes, at bestemmelsen omfatter kickback, indregnet fortjeneste og lign., der betales til pensionskasser m.v., uanset om betalingerne sker i forbindelse med formueforvaltning af pensionskassens gennemsnitsrenteordninger og markedsrenteordninger.

Forslaget skal bl.a. ses i sammenhæng med den foreslåede ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2 i lovforslagets § 2, nr. 8.

Formålet med forslaget er dels samlet set at sikre en uændret beskatning i forhold til gældende ret, hvor pensionskasser m.v. omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 7 skal modregne kickback og lign. i fradraget for formueforvaltningsomkostninger efter pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 1. pkt., dels at sikre at kickback og lign., der kan henføres til markedsrentekunderne i pensionskasser m.v., og som stammer fra markedsrentekundernes fradragsberettigede formueforvaltningsomkostninger, ikke kan akkumuleres skattefrit i pensionskassen.

For så vidt angår indregnet fortjeneste og lign., vil beskatningen efter forslaget skulle ske i samme år som instituttet får fradrag for betalingen af formueforvaltningsomkostningerne. For så vidt angår kickback og lign. vil beskatningen efter forslaget skulle ske i det år, hvor beløbet retserhverves af pensionsinstituttet.

Det bemærkes, at pensionskassen, uden den foreslåede ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 1, ville kunne omgå den beskatning, der foreslås indført for bl.a. markedsrentekunder i pensionskasser af beløb, der hidrører fra kickback og lign., og som f.eks. tilskrives markedsrentekundernes depoter, jf. forslagets § 2, nr. 1 og 2. Den foreslåede ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 1, er således nødvendig for at sikre, at kickback og lign., der kan henføres til markedsrentekunderne i pensionskasser m.v., og som stammer fra markedsrentekundernes fradragsberettigede formueforvaltningsomkostninger, ikke kan akkumuleres skattefrit i pensionskassen.

Til nr. 5 og 6

Der er tale om tekniske ændringer som følge af lovforslagets § 2, nr. 7, hvor det foreslås at indsætte et nyt nr. 11 i pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2.

Til nr. 7

Pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2, opregner de beløb, som pensionskasser m.v., der er nævnt i § 1, stk. 2, nr. 1, 2, 7 og 8, kan fradrage ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget.

Det foreslås, at det i pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2, nr. 11, indsættes, at beløb, der hidrører fra rabat, provision og lign. fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og beløb, der udgør fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.), og som beskattes efter §§ 4 eller 4 a, fradrages ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget.

De pensionskasser m.v., der er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 2, nr. 1, 2, 7 og 8, er henholdsvis pensionskasser, pensionsfonde, der er undtaget fra skattepligt efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 9, arbejdsmarkedsrelaterede livsforsikringsaktieselskaber omfattet af § 307 i lov om finansiel virksomhed og administrationsboer, der administrerer en lukket bestand af pensionstilsagn fra en likvideret pensionskasse eller en lukket bestand af livsforsikringer fra et likvideret arbejdsmarkedsrelateret livsforsikringsaktieselskab.

Formålet med den foreslåede ændring er at sikre, at pensionskasser m.v. ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget får et korresponderende fradrag, når de overfører kickback, indregnet fortjeneste og lign. til pensionsopsparere, der beskattes af de overførte beløb.

Til nr. 8

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 1. pkt., kan der ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningslovens §§ 3, 6 og 7, fradrages de omkostninger, der i indkomståret er afholdt til forvaltning af den skattepligtige formue.

Formueforvaltningsomkostninger er de omkostninger, der afholdes i forbindelse med pensionsinstituttets investeringsvirksomhed, dvs. omkostninger forbundet med at investere de pensionsberettigedes opsparing.

Bestemmelsen medfører dels, at pensionsopsparere med skattebegunstigede pensionsordninger i bl.a. penge- og kreditinstitutter omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 3 kan fradrage formueforvaltningsomkostninger ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget, dels at pensionskasser m.v. omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 7 og pensionsinstitutter omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 6, som f.eks. ATP, LD og hjælpe- og understøttelsesfonde, kan fradrage formueforvaltningsomkostninger ved opgørelsen af pensionsinstituttets beskatningsgrundlag.

Det foreslås i pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 1. pkt., at det indsættes, at pensionsinstituttet også har fradrag for betaling af den del af formueforvaltningsomkostningerne, der tilbagebetales i form af en rabat, provision og lign. fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og den del af omkostningerne, der udgør fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.).

Forslaget skal ses i sammenhæng med den foreslåede beskatning af kickback og lign. ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget for institutter omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens §§ 6 og 7, jf. lovforslagets § 2, nr. 3 og 4, og den foreslåede beskatning af kickback og lign. af pensionsopsparerne, jf. lovforslagets § 2, nr. 1 og 2.

Uden den foreslåede ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 1. pkt., ville en pensionskasse m.v., der f.eks. i år 1 betalte 100 mio. kr. i formueforvaltningsomkostninger vedrørende gennemsnitsrenteordningerne og i år 2 fik 10 mio. kr. i kickback, kun have fradrag for de 90 mio. kr. i år 1, mens det efter forslaget opnår fradrag i år 1 for alle 100 mio. kr. Med ændringen i forslagets § 2, nr. 4, vil pensionskassen blive beskattet af den modtagne kickback på 10 mio. kr. i år 2, hvis retserhvervelsen af kickback sker i dette år.

Formålet med forslaget er så vidt muligt at sikre, at indregnet fortjeneste, kickback og lign. beskattes og samtidig sikre en sammenhæng i beskatningen således, at de nævnte institutter ikke beskattes to gange af den tilbagebetalte kickback og lign. – én gang i form af en beskæring af fradraget og én gang til i form af beskatning af den modtagne kickback.

Pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 1. pkt., omfatter også fradrag for formueforvaltningsomkostninger for pensionsopsparere med skattebegunstigede pensionsordninger i pengeinstitutter m.v. omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 3. For disse pensionsopsparere medfører den foreslåede ændring af bestemmelsen ingen ændring i pensionsopsparerens fradragsret for formueforvaltningsomkostninger. Pensionsopsparere i pengeinstitutter har således fortsat fradrag for de faktisk afholdte formueforvaltningsomkostninger, uanset om omkostningerne indeholder elementer af provision og lign. Det bemærkes, at sådanne beløb, der tilbagebetales til pensionsopsparere i pengeinstitutordninger, anses som en rentebetaling, der er skattepligtig efter pensionsafkastbeskatningslovens § 3.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 2. pkt., skal de omkostninger, der i indkomståret er afholdt til forvaltning af forsikringen, fradrages i beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 eller 4 a for forsikringer uden ret til rentebonus.

Forsikringer uden ret til rentebonus er såkaldte markedsrenteordninger som f.eks. unit-link ordninger, hvor pensionsopspareren har direkte indflydelse på investeringen af pensionsmidlerne, og hvor pensionsopsparernes afkast i den rene udgave følger de faktiske investeringer.

Bestemmelsen medfører, at formueforvaltningsomkostningerne for markedsrenteordninger i stedet for at skulle fradrages i beskatningsgrundlaget for pensionskassen m.v. skal fradrages i pensionsopsparernes individuelle beskatningsgrundlag opgjort efter pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 eller 4 a.

Det individuelle fradrag for formueforvaltningsomkostninger for markedsrenteordninger blev indført med lov nr. 1339 af 19. december 2008. Det var forudsat i bemærkningerne, at der ikke var tale om en udvidelse af fradragsretten for markedsrenteordninger, men blot en omplacering af fradragsretten fra pensionsinstituttet til pensionsopsparerne, jf. Folketingstidende 2008-09, tillæg A, L 41, side 1045.

Bestemmelsen omplacerer fradraget for formueforvaltningsomkostninger for markedsrenteprodukter fra pensionsinstituttet til instituttets pensionsopsparere med markedsrenteprodukter. De formueforvaltningsomkostninger, der er fradrag for, er de omkostninger, der afholdes i forbindelse med pensionsinstituttets investeringsvirksomhed, dvs. omkostninger forbundet med at investere de pensionsberettigedes opsparing, f.eks. betaling til eksterne formueforvaltere for investering i værdipapirer, depotgebyrer, ekstern investeringsrådgivning, drift af særlige it-systemer til overvågning af investeringer og handel med værdipapirer, omkostninger til intern porteføljepleje og overvågning af eksterne formueforvaltere m.v.

Bestemmelsen indebærer, at de samme formueforvaltningsomkostninger ikke kan fratrækkes to gange. De formueforvaltningsomkostninger, der er fratrukket i beskatningsgrundlagene efter pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 eller 4 a, jf. § 9, stk. 2, 2. pkt., kan derfor ikke samtidig fratrækkes i institutskatten efter pensionsafkastbeskatningslovens § 7, jf. § 9, stk. 2, 1. pkt.

Bestemmelsen indebærer også, at en pensionskasse m.v. ikke kan vælge at tage fradraget for formueforvaltningsomkostninger vedrørende markedsrenteordninger i pensionskassens eget beskatningsgrundlag efter pensionsafkastbeskatningslovens § 7 i stedet for i markedsrenteordningernes beskatningsgrundlag efter pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 eller 4 a.

Det foreslås i pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, 2. pkt., at det indsættes, at markedsrentekunden også har fradrag for den del af omkostningerne, der tilbagebetales til pensionsinstituttet i form af en rabat, provision og lign. fra formueforvaltere m.v. (kickback og lign.), og den del af omkostningerne, der udgør pensionsinstituttets fortjeneste ved formueforvaltning af de pensionsberettigedes midler (indregnet fortjeneste og lign.).

Forslaget skal ses i sammenhæng med den foreslåede beskatning af indregnet fortjeneste, kickback og lign. ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget i lovforslagets § 2, nr. 1, 2 og 4.

Formålet med forslaget er så vidt muligt at sikre, at indregnet fortjeneste, kickback og lign. beskattes. For så vidt angår indregnet fortjeneste og lign., vil beskatningen efter forslaget ske i samme år som markedsrentekunden får fradrag for betalingen af formueforvaltningsomkostningerne. For så vidt angår kickback og lign. vil beskatningen efter forslaget ske i det år, hvor beløbet modtages fra pensionsinstituttet.

Samspillet mellem de foreslåede fradrags- og beskatningsbestemmelser kan illustreres med følgende forenklede eksempler:

Eksempel 1 – hele indkomstårets kickback tilbageføres til markedsrentekunderne

En pensionskasse, der beskattes efter pensionsafkastbeskatningslovens § 7, har 200.000 markedsrentekunder, og pensionskassen overvælter en forholdsmæssig andel af pensionskassens faktisk afholdte formueforvaltningsomkostninger til disse markedsrentekunder, der hver betaler 6.500 kr. i formueforvaltningsomkostninger i 2021.

Tilsammen betaler markedsrentekunderne således 1,3 mia. kr. i formueforvaltningsomkostninger i 2021. Pensionskassen modtager 200 mio. kr. i alt i kickback i 2022, der overføres til egenkapitalen. I 2025 tilbagefører pensionskassen 1.000 kr. til hver markedsrentekunde.

Efter forslaget har markedsrentekunden fradrag for alle de betalte 6.500 kr. i formueforvaltningsomkostninger for 2021, jf. forslaget til ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 9, stk. 2, jf. forslagets § 2, nr. 8. I 2022 forhøjes beskatningsgrundlaget for pensionskassen med 200 mio. kr. for den modtagne kickback, jf. forslaget til ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 1, jf. forslagets § 2, nr. 4.

I 2025 overføres 200 mio. kr. – svarende til den modtagne kickback i 2022 – fra pensionskassens egenkapital til markedsrentekunderne, således at de hver får tilskrevet 1.000 kr. til depotet. Efter forslaget til ændring af pensionsafkastbeskatningslovens §§ 4 og 4 a, jf. forslagets § 2, nr. 1 og 2, forhøjes beskatningsgrundlaget for hver markedsrentekunde i 2025 med 1.000 kr. I samme år får pensionskassen et korresponderende fradrag i beskatningsgrundlaget på 200 mio. kr., jf. forslaget til ændring af pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2, jf. forslagets § 2, nr. 7.

Eksempel 2 – pensionsinstituttet beholder hele indkomstårets kickback

Et livsforsikringsselskab, der beskattes efter pensionsafkastbeskatningslovens § 8, har udelukkende markedsrentekunder. Der er 200.000 markedsrentekunder i selskabet. Kunderne opdeles i to grupper på hver 100.000 kunder med to forskellige risikoprofiler.

Gruppe 1 betaler 3.250 kr. i formueforvaltningsomkostninger pr. kunde i 2021 svarende til 25 pct. af de gennemsnitlige formueforvaltningsomkostninger i selskabet. Gruppe 2 betaler 9.750 kr. i formueforvaltningsomkostninger pr. kunde i 2021 svarende til 75 pct. af de gennemsnitlige formueforvaltningsomkostninger i selskabet. Tilsammen betaler markedsrentekunderne 1,3 mia. kr. i formueforvaltningsomkostninger i 2021. Selskabet modtager 200 mio. kr. i kickback i indkomståret 2022, der overføres til egenkapitalen.

Efter forslaget har markedsrentekunderne i gruppe 1 hver fradrag for 3.250 kr. i formueforvaltningsomkostninger i 2021, og markedsrentekunderne i gruppe 2 har hver fradrag for 9.750 kr. i formueforvaltningsomkostninger i 2021.

Det bemærkes, at livsforsikringsselskabet selskabsbeskattes af de 200 mio. kr. i kickback, der overføres til egenkapitalen i 2022, efter reglerne i selskabsskatteloven. Hvis livsforsikringsselskabet efterfølgende overfører kickback til markedsrentekunderne, får selskabet et tilsvarende fradrag i den selskabsskattepligtige indkomst, mens markedsrentekunderne efter forslaget skal beskattes af den overførte kickback.

Til nr. 9

Det fremgår af pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, 3. pkt., at 1. og 2. pkt., dvs. nettoopgørelsesprincippet, finder tilsvarende anvendelse, hvis investeringen sker via en kontoførende investeringsforening, jf. § 2 i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger.

Bestemmelsen blev indført med lov nr. 1181 af 12. december 2005. Det fremgår tydeligt af bemærkningerne til pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a, stk. 1, 3. pkt. (nuværende § 14), jf. Folketingstidende 2005-06, tillæg A, L 18 som fremsat, s. 320, at hensigten var, at »pensionsinstituttet også kan vælge nettoopgørelse, hvis pensionsinstituttet, i stedet for at foretage investeringen direkte, foretager investeringen via en kontoførende investeringsforening, og de øvrige betingelser i pensionsafkastbeskatningslovens § 12 a er opfyldt. Det er således eksempelvis muligt for et pensionsinstitut, der ejer en kontoførende investeringsforening 100 pct., at anvende nettoopgørelsesprincippet for en investering i en skattetransparent juridisk person, der foretages gennem den kontoførende investeringsforening, hvis den skattepligtige direkte eller indirekte, herunder via den kontoførende investeringsforening, ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person. Koncernbetingelsen i 2. pkt. kan således ikke omgås ved at indskyde en kontoførende investeringsforening.«

Det foreslås på den baggrund at ændre pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, 3. pkt., således, at der efter »investeringen« indsættes »i den juridiske person«.

Formålet hermed er, at det bliver tydeligt, at 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis investeringen i den skattetransparente juridiske person sker via en kontoførende investeringsforening, jf. § 2 i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger, i stedet for direkte i den skattetransparente juridiske person.

Formålet med tydeliggørelsen er at fjerne usikkerhed om, at nettoopgørelsesprincippet skulle være muligt at anvende ved investeringer, der alene er foretaget direkte i en kontoførende investeringsforening.

Det vil dermed fortsat være en betingelse for at anvende nettoopgørelsesprincippet, at der er tale om en investering i en juridisk person, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt. Investeringen i den juridiske person vil desuden fortsat kunne ske via en kontoførende investeringsforening. Nettoopgørelsesprincippet vil som hidtil ikke kunne anvendes, hvis investeringen kun er foretaget direkte i en kontoførende investeringsforening. En kontoførende investeringsforening udgør et selvstændigt skattesubjekt og opfylder dermed ikke kravet i 1. pkt. om at være skattemæssigt transparent.

Nettoopgørelsesprincippet vil endvidere fortsat kun kunne anvendes i det omfang den kontoførende investeringsforening investerer i en skattetransparent juridisk person. Investerer den kontoførende investeringsforening således også i andet end skattetransparente juridiske personer, finder nettoopgørelsesprincippet ikke anvendelse for denne del, som skal beskattes efter de almindelige regler om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger.

Til nr. 10

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, kan pensionsafkastskattepligtige efter pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 2, nr. 1-9, dvs. bl.a. pensionskasser og arbejdsmarkedsrelaterede livsforsikringsaktieselskaber, vælge at opgøre det pensionsafkastskattepligtige afkast af en andel i en juridisk person som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen (nettoopgørelsesprincippet). Det er en betingelse for at anvende nettoopgørelsesprincippet, at den juridiske person efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, og at den pensionsafkastskattepligtige ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den juridiske person, jf. § 5 i lov om finansiel virksomhed.

Ved skattemæssigt transparente enheder forstås juridiske personer, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt. Det vil sige, at interessentskaber, kommanditselskaber, partnerselskaber og lignende selskaber bliver anset for at være skattemæssigt transparente enheder, selvom de anses for juridiske personer selskabsretligt. Det gælder tilsvarende for udenlandske enheder, som efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt.

For så vidt angår betingelsen om, at ikke at være koncernforbundet med den juridiske person i indkomståret, hvor nettoopgørelsesprincippet vælges, er det uden betydning, om pensionskassen m.v. har været koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person før det indkomstår, hvor pensionskassen m.v. vælger at anvende nettoopgørelse. Hvis pensionskassen m.v. har valgt at anvende nettoopgørelsesprincippet og bliver koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person, kan nettoopgørelsesprincippet ikke længere benyttes fra og med det indkomstår, hvor koncernforbindelsen opstår. Pensionskassen m.v. er fortsat afskåret fra at anvende nettoopgørelsesprincippet på denne investering, selv om pensionskassen m.v. på et senere tidspunkt ikke længere er koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person. Nettoopgørelsesprincippet kan således ikke genvælges, selv om pensionskassen m.v. ikke længere måtte være koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person.

Hvorvidt der er koncernforbindelse mellem pensionskassen m.v. og den skattetransparente juridiske person afgøres efter reglerne i lov om finansiel virksomhed. I § 5, stk. 1, nr. 8, i lov om finansiel virksomhed defineres en koncern som en modervirksomhed og dens dattervirksomheder, jf. § 5 a. Det fremgår af § 5 a i lov om finansiel virksomhed, at en modervirksomhed sammen med en eller flere dattervirksomheder udgør en koncern. En virksomhed kan kun have én direkte modervirksomhed. Hvis flere virksomheder opfylder et eller flere af kriterierne i § 5 b i lov om finansiel virksomhed, er det alene den virksomhed, som faktisk udøver den bestemmende indflydelse over virksomhedens økonomiske og driftsmæssige beslutninger, der anses for at være modervirksomhed. Bestemmende indflydelse defineres i § 5 b i lov om finansiel virksomhed som beføjelsen til at styre en dattervirksomheds økonomiske og driftsmæssige beslutninger. Bestemmende indflydelse i forhold til en dattervirksomhed foreligger, når modervirksomheden direkte eller indirekte gennem en dattervirksomhed ejer mere end halvdelen af stemmerettighederne i en virksomhed, medmindre det i særlige tilfælde klart kan påvises, at et sådant ejerforhold ikke udgør bestemmende indflydelse. Selv om en modervirksomhed ikke ejer mere end halvdelen af stemmerettighederne i en virksomhed, kan den alligevel have bestemmende indflydelse, hvis den f.eks. i kraft af en aftale med andre investorer råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne.

Pensionskassen m.v. kan ligeledes vælge nettoopgørelsesprincippet, hvis investeringen i den skattetransparente juridiske person sker via en kontoførende investeringsforening, jf. § 2 i lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger. En pensionskasse m.v., der f.eks. er eneste medlem i en kontoførende investeringsforening, kan anvende nettoopgørelsesprincippet for en investering i en skattetransparent juridisk person, hvis investeringen foretages gennem den kontoførende investeringsforening. Det er tilsvarende en betingelse, at pensionskassen m.v. direkte eller indirekte, herunder via den kontoførende investeringsforening, ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person. Det vil sige, at koncernbetingelsen ikke kan omgås ved at indskyde en kontoførende investeringsforening.

Når beskatningsgrundlaget af en andel i en juridisk person opgøres efter nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 2 og 4, sker det efter et lagerprincip, idet gevinst og tab på en andel opgøres som forskellen mellem værdien af andelen ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse. Beskatningsgrundlaget nedsættes med en forholdsmæssig del af den værdistigning på andelen i den juridiske person, der modsvarer den pensionsafkastskattepligtiges ikkefradragsberettigede udgifter, fordi de kan henføres til transaktioner mellem den pensionsafkastskattepligtige og den juridiske person. Beskatningsgrundlaget tillægges en forholdsmæssig del af det fald i værdien af andelen i den juridiske person, der modsvarer den pensionsafkastskattepligtiges skattefrie indtægter, fordi de kan henføres til transaktioner mellem den pensionsafkastskattepligtige og den juridiske person. Beskatningsgrundlaget tillægges desuden også en forholdsmæssig del af den juridiske persons tab på fordringer på selskaber, der koncernforbundne med den pensionsafkastskattepligtige, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2.

Vælger den pensionsafkastskattepligtige at opgøre det pensionsafkastskattepligtige afkast af en andel i en juridisk person efter nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, er dette valg bindende for den pensionsafkastskattepligtige, så længe opsparingen er anbragt i andelen, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 5. Valget af nettoopgørelsesprincippet skal foretages senest ved indlevering af den endelige opgørelse over beskatningsgrundlaget m.v. og vælges for hele indkomståret.

Det foreslås i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, at indsætte et nyt stk. 6. Det foreslås i 1. pkt. , at ved afståelse af aktiver, der ikke er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3, som er erhvervet før den 1. januar 2021 og inden overgang til beskatning efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, skal der til beskatningsgrundlaget opgjort efter stk. 2 medregnes den skattepligtiges andel af gevinst og tab på disse aktiver, som om aktiverne var afstået til handelsværdien på overgangstidspunktet.

De aktiver, der er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3, er obligationer, pantebreve og andre fordringer og lign., finansielle kontrakter, investeringsbeviser, aktier, anparter, andelsbeviser og konvertible obligationer samt fast ejendom. Den foreslåede bestemmelse omfatter således aktiver, som bl.a. maskiner, inventar og infrastrukturanlæg, der anses som et driftsmiddel i afskrivningslovens forstand.

Det indebærer, at pensionskassen m.v.s eventuelle fortjeneste eller tab på aktiver som f.eks. driftsmidler opgøres, som om aktiverne blev afstået på tidspunktet for overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, men medregnes først i beskatningsgrundlaget i indkomståret, hvor aktiverne afstås. Der tages ikke hensyn til lagerbeskatningen af aktiverne i perioden fra overgang til nettoopgørelsesprincippet til afståelse.

Formålet med forslaget er at sikre, at der bl.a. sker beskatning af pensionskassen m.v.s andel af fortjeneste og genvundne afskrivninger ved overgangen til nettoopgørelsesprincippet for aktiver, der ikke er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3, som pensionskassen m.v. har erhvervet direkte eller indirekte via en skattetransparent enhed før den 1. januar 2021 og inden overgangen til nettoopgørelsesprincippet, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 14. Bestemmelsen korrigerer for en ellers ubeskattet forhøjelse af den skattemæssige værdi af aktiverne ved overgang til nettoopgørelsesprincippet og forhindrer dermed, at det samme værditab kan fradrages to gange.

Hvis aktiverne er erhvervet i indkomståret 2021 og der vælges nettoopgørelse for indkomståret 2021, vil aktiverne være omfattet af beskatning efter lagerprincippet fra erhvervelsestidspunktet. Bestemmelsen omfatter ikke denne situation, da aktiverne først er erhvervet efter overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, og der derfor ikke i forbindelse med metodeskiftet er sket en ændring af den skattemæssige værdi af aktivet, som der skal korrigeres for.

Den foreslåede bestemmelse omfatter bl.a. aktiver, såsom maskiner, inventar og infrastrukturanlæg, der anses som et driftsmiddel i afskrivningslovens forstand, og som ejes gennem en skattetransparent juridisk person, herunder også hvor investeringen i den juridiske person sker via en kontoførende investeringsforening. Den foreslåede regel indebærer eksempelvis, at pensionskassen m.v.s andel af gevinsten på tidspunktet for overgang til nettoopgørelsesprincippet (forskellen mellem handelsværdien og den skattemæssigt nedskrevne værdi) beskattes, når aktiverne afstås.

Reglen er en overgangsregel, som omfatter de investeringer, der inden dette lovforslags fremsættelse er anskaffet og overgået fra opgørelse efter de almindelige regler til nettoopgørelse. Investeringer, for hvilke der efter dette lovforslags fremsættelse den 10. november 2021 vælges nettoopgørelse af beskatningsgrundlaget, dvs. for indkomståret 2021 og senere år, vil være omfattet af den foreslåede bestemmelse i lovforslagets § 2, nr. 11, hvorefter gevinst og tab skal opgøres til handelsværdien på tidspunktet for overgang til nettoopgørelsesprincippet, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 14.

Afståelse af afskrivningsberettigede aktiver skal forstås på samme måde som efter afskrivningslovens regler, således at skrotning og lignende, hvor f.eks. et driftsmiddel udgår af virksomhedens produktionsapparat, sidestilles med et salg og andre former for afhændelse. Forsikrings- og erstatningssummer betragtes derfor som udgangspunkt også som salgssummer. Ved afståelsen finder afskrivningslovens almindelige regler anvendelse, herunder reglerne i afskrivningslovens § 5 D om forhøjet afståelsessum ved afståelse af driftsmidler, der ved erhvervelsen indgik i driftsmiddelsaldoen med en forhøjet anskaffelsessum.

Bestemmelsen kan illustreres med følgende forenklede eksempel:

En pensionskasse ejer gennem en skattetransparent juridisk person en andel af en vindmøllepark. Det forudsættes, at der ikke er fremmed kapital i den skattetransparente juridiske person. Vindmølleparken er erhvervet før den 1. januar 2021. I de første 2 år af ejertiden har pensionskassen opgjort overskud eller underskud på investeringen efter pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, som havde pensionskassen ejet vindmølleparken direkte (transparensprincippet). Der kan foretages skattemæssige afskrivninger på de pågældende aktiver, som er driftsmidler. De pågældende driftsmidler er omfattet af de særlige regler i afskrivningslovens § 5 C, stk. 1, nr. 4, om bl.a. faste anlæg til fremstilling af varme og el. Pensionskassen har derfor afskrevet med 15 pct. i 2 år, hvilket medfører afskrivninger på i alt 27,75 pct. af anskaffelsessummen. Den nedskrevne, skattemæssige værdi udgør dermed 72,25 pct. af anskaffelsessummen ved udgangen af år 2.

I år 3 vælger pensionskassen at skifte til nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14. Der skal herefter ikke længere ske beskatning af de underliggende aktiver i den skattetransparente juridiske person efter et transparensprincip. Derimod beskattes investeringen i den skattetransparente juridiske person efter lagerprincippet, som havde det været en aktieinvestering. Som indgangsværdi på den skattetransparente juridiske person anvender pensionskassen den regnskabsmæssige værdi i henhold til Finanstilsynet regnskabsregler, som er dagsværdien. Dagsværdien er udtryk for den pris, der f.eks. ville blive modtaget ved salg af et aktiv ved en normal transaktion mellem markedsdeltagere på målingstidspunktet, dvs. en skønnet handelsværdi. Hvis den skønnede handelsværdi ved udgangen af år 2 er større end den nedskrevne, skattemæssige værdi, dvs. f.eks. 95 pct. af anskaffelsessummen, medfører gældende regler, at pensionskassen som følge af lagerbeskatningen i pensionsafkastbeskatningslovens § 14 igen vil få fradrag for værdifald fra handelsværdien ved begyndelsen af år 3, til handelsværdien når niveauet for den nedskrevne, skattemæssige værdi ved afslutningen af år 2.

Da indgangsværdien i nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14 er højere end den nedskrevne værdi på de underliggende aktiver efter de almindelige regler i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, vil værdifaldet fra 95 pct. til 72,25 pct. af anskaffelsessummen – som allerede har givet anledning til fradrag som skattemæssig afskrivning i år 1 og 2 efter de almindelige regler i pensionsafkastbeskatningslovens § 15 – igen give anledning til fradrag i lagerbeskatningen efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14 i takt med den faktiske værdiforringelse. Denne forskel mellem udgangs- og indgangsværdierne ved metodeskiftet kan udnyttes, uanset om aktiverne sælges eller beholdes hele levetiden indtil skrotning.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at når driftsmidlet afstås, f.eks. i år 10, vil den genvundne afskrivning på tidspunktet for overgangen til nettoopgørelsesprincippet (forskellen mellem den skønnede handelsværdi og den nedskrevne værdi, dvs. 95 pct. – 72,25 pct. = 22,75 pct. af anskaffelsessummen) blive beskattet som en gevinst. Gevinst og tab på driftsmidlet fra år 3 til år 10 vil årligt blive beskattet efter lagerprincippet efter de almindelige regler i pensionsafkastbeskatningslovens § 14.

Det foreslås som pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 6, 2. pkt., at hel eller delvis afståelse af ejerandelen i den juridiske person som nævnt i stk. 1 og manglende opfyldelse af betingelserne for beskatning efter stk. 1 sidestilles med afståelse af aktiverne som nævnt i 1. pkt.

Det foreslåede indebærer således, at hel eller delvis afståelse af pensionskassen m.v.s andele i den skattetransparente juridiske person sidestilles med en afståelse af de underliggende aktiver, som udløser den foreslåede beskatning efter det foreslåede 1. pkt. i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 6. Ved delvis afståelse af andelen anses en forholdsmæssig del af aktiverne for afstået. Det medfører efter det foreslåede 1. pkt., at en tilsvarende del af pensionskassen m.v.s andel af den opgjorte gevinst eller tab på aktiverne på overgangstidspunktet til nettoopgørelsesprincippet, beskattes i indkomståret, hvor andelen af den juridiske person helt eller delvist afstås.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, 1. pkt., er anvendelse af nettoopgørelsesprincippet betinget af, at den juridiske person, hvori investeringen sker efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, dvs. er skattetransparent. Ophører den juridiske person med at være skattetransparent sidestilles dette efter det foreslåede med en afståelse af de underliggende aktiver.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, 2. pkt., er anvendelse af nettoopgørelsesprincippet betinget af, at den skattepligtige ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den skattetransparente juridiske person, jf. § 5 i lov om finansiel virksomhed.

Hvis der etableres koncernforbindelse mellem pensionskassen m.v. og den juridiske person, vil beskatningen efter nettoopgørelsesprincippet derfor ophøre for den pågældende investering fra den 1. januar i det år, hvor koncernforbindelsen etableres, og beskatningen skal i stedet ske efter de almindelige regler. Efter den foreslåede bestemmelse sidestilles dette med en afståelse af de nævnte aktiver i 1. pkt.

Den foreslåede bestemmelse omfatter ligesom 1. pkt. kun aktiver, der ikke er nævnt i § 15, stk. 3, som er erhvervet før den 1. januar 2021 og inden overgang til nettoopgørelsesprincippet. Dermed skal den skattepligtiges andel af gevinst eller tab for aktiverne opgøres, som om de var afstået til handelsværdien på tidspunktet for overgang til beskatningen efter nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14. Gevinst eller tab skal efter forslaget medregnes til beskatningsgrundlaget i det indkomstår, hvor pensionskassen m.v. helt eller delvist afstår den juridiske person eller ikke længere opfylder betingelserne for at opgøre det skattepligtige afkast af den juridiske person efter nettoopgørelsesprincippet.

Formålet med forslaget er – sammen med det foreslåede 5. pkt. i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, jf. lovforslagets § 2, nr. 11 – at sikre en symmetri mellem udgangsværdi og indgangsværdi, hvis pensionskassen m.v. ikke længere kan benytte nettoopgørelsesprincippet, f.eks. fordi der opstår en koncernforbindelse med den skattetransparente juridiske person. Forslaget skal således sikre, at overgangsreglens bestemmelser om beskatning af bl.a. fortjeneste og genvundne afskrivninger ved afståelse ikke kan omgås ved f.eks. at etablere en koncernforbindelse med den skattetransparente juridiske person.

Bestemmelsen kan illustreres med følgende forenklede eksempel:

Som i eksemplet ovenfor har en pensionskasse i 2020 erhvervet en andel i en skattemæssigt transparent juridisk enhed, der har erhvervet en vindmøllepark. Anskaffelsessummen for andelen, der forudsættes fuldt ud at bestå af driftsmidler, udgør 100. Det forudsættes i det forenklede eksempel, at der ikke er fremmedkapital i den skattetransparente juridiske enhed. Selskabet har under anvendelse af de almindelige regler i 2020 og 2021 foretaget skattemæssige afskrivninger på 15 pct. på de underliggende aktiver, så andelens underliggende aktiver har en skattemæssigt nedskrevet værdi på 72,25.

I 2022 vælger pensionskassen at overgå til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 14. Handelsværdien af andelen udgør 90 ved overgangen den 1. januar 2022. Andelen beskattes efter nettoopgørelsesprincippet i 2022 og 2023, hvorefter pensionskassen etablerer koncernforbindelse med den skattemæssigt transparente juridiske enhed i løbet af 2024. Herved ophører beskatningen efter nettoopgørelsesprincippet, og fra 1. januar 2024 beskattes de underliggende aktiver i den skattetransparente juridisk person igen efter de almindelige regler (transparensprincippet). På overgangstidspunktet udgør handelsværdien af andelen 80 svarende til værdien af de underliggende aktiver.

Overgangen fra nettoopgørelsesprincippet til beskatning efter de almindelige regler sidestilles med en afståelse af aktiverne efter den foreslåede bestemmelse i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 6, 2. pkt. Overgangen udløser således beskatning i 2024 af forskellen mellem på den ene side andelens handelsværdi (90) ved overgangen til nettoopgørelsesprincippet i 2022 og på den anden side den skattemæssigt nedskrevne værdi (72,25), dvs. beskatning af en gevinst på 17,75.

Beskatningen i det sidste indkomstår under nettoopgørelsesprincippet (indkomståret 2023) sker uændret på baggrund af forskellen på værdien af andelen i den skattetransparente juridiske person ved udløbet af indkomståret (80) og begyndelsen af indkomståret (85), dvs. et tab på 5.

Ved overgangen i 2024 til beskatning efter de almindelige regler skal de underliggende aktiver efter den foreslåede bestemmelse i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, 5. pkt., anses for erhvervet til handelsværdien (80). Pensionskassen vil således med virkning fra 2024 og fremover kunne foretage skattemæssige afskrivninger på de underliggende driftsmidler i den skattetransparente juridiske person efter de almindelige regler i afskrivningsloven – som følge af transparensprincippet – med udgangspunkt i en anskaffelsessum på 80.

Til nr. 11

Overskud og underskud ved drift af fast ejendom eller anden erhvervsvirksomhed opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler om skattepligtig indkomst, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, 1. pkt., bortset fra, at reglerne om skattemæssige afskrivninger på bygninger og installationer ikke finder anvendelse, jf. 2. pkt. Gevinst eller tab ved afhændelse af anden erhvervsvirksomhed end forsikrings- eller pensionskassevirksomhed opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler om skattepligtig indkomst, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, 3. pkt.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3, 1. pkt. gælder der dog et lagerbeskatningsprincip for gevinst eller tab på obligationer, pantebreve og andre fordringer og lign., finansielle kontrakter, investeringsbeviser, aktier, anparter, andelsbeviser og konvertible obligationer samt fast ejendom. Det indebærer, at gevinst eller tab opgøres som forskellen mellem værdien af det pågældende aktiv ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse.

Når pensionskasser m.v. f.eks. investerer i aktiver, der i afskrivningslovens forstand udgør driftsmidler, kan pensionskassen m.v. afskrive efter reglerne i afskrivningsloven. Når investeringen foretages gennem en skattetransparent juridisk person kan pensionskassen m.v. i stedet vælge at opgøre det skattepligtige afkast af investeringen efter reglerne i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, dvs. som summen af udlodningerne fra andelen og gevinst og tab på andelen opgjort efter lagerprincippet (nettoopgørelsesprincippet). Som indgangsværdi i nettoopgørelsesprincippet anvendes handelsværdien af den skattetransparente juridiske person. Hvis den skattetransparente juridiske person ikke indeholder fremmedkapital baseres handelsværdien af den juridiske person på de underliggende aktiver.

Det foreslås i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, at indsætte et nyt 4. og 5. pkt. Det foreslås i 4. pkt., at ved overgang til beskatning efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, dvs. nettoopgørelsesprincippet, anses aktiver, der ikke er nævnt i § 15, stk. 3, som ejes via en juridisk person som nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, for afstået til handelsværdien på overgangstidspunktet. Nettoopgørelsesprincippet kan kun tilvælges for hele indkomstår i forbindelse med den endelige opgørelse af beskatningsgrundlaget for pensionskassen m.v. Det vil sige, at de pågældende aktiver vil skulle anses for afstået til handelsværdien ved begyndelsen af det første indkomstår, hvor pensionskassen m.v. benytter nettoopgørelsesprincippet.

Formålet med bestemmelsen er at sikre, at der sker beskatning af genvundne afskrivninger og fortjeneste og tab på aktiver, der ejes gennem skattetransparente juridiske personer, når en pensionskasse m.v., der hidtil er blevet beskattet efter de almindelige regler af en investering i en skattetransparent juridisk person, vælger at overgå til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet af den pågældende investering, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 14.

De aktiver, der er nævnt i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3, er obligationer, pantebreve og andre fordringer og lign., finansielle kontrakter, investeringsbeviser, aktier, anparter, andelsbeviser og konvertible obligationer samt fast ejendom. Den foreslåede bestemmelse omfatter således aktiver, som bl.a. maskiner, inventar og infrastrukturanlæg, der anses som et driftsmiddel i afskrivningslovens forstand.

Bestemmelsen foreslås at gælde for overgange til nettoopgørelsesprincippet, som vælges den 10. november 2021 eller senere, jf. lovforslagets § 6, stk. 7, dvs. med overgang der sker den 1. januar 2021 eller senere. Forslaget skal ses i sammenhæng med det foreslåede stk. 6 i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, jf. lovforslagets § 2, nr. 10, der vedrører aktiver, som ikke er nævnt i § 15, stk. 3, og som er erhvervet før den 1. januar 2021 og inden overgangen til nettoopgørelsesprincippet. Forslaget omfatter ikke driftsmidler m.v., der erhverves i indkomståret 2021, og hvor der vælges nettoopgørelse, idet driftsmidlerne dermed ikke overgår til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet, men er undergivet lagerbeskatning i nettoopgørelsesprincippet fra erhvervelsestidspunktet.

Den foreslåede bestemmelse sikrer, at der vil være overensstemmelse mellem aktivernes værdi ved udløbet af det indkomstår, hvor beskatningsgrundlaget sidste gang opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, og den regnskabsmæssige værdi af den juridiske person ved begyndelsen af det efterfølgende indkomstår, hvor beskatningsgrundlaget første gang opgøres efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, hvis den juridiske person ikke indeholder fremmed kapital. I begge tilfælde skal aktivernes handelsværdi anvendes som udgangsværdi og indgangsværdi. Forslaget modvirker herved både manglende tabsfradrag og manglende beskatning af gevinster og genvundne afskrivninger på aktiverne.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, 1. pkt., er anvendelse af nettoopgørelsesprincippet betinget af, at den juridiske person, hvori investeringen sker, efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, dvs. er skattetransparent. Ophører den juridiske person med at være skattetransparent kan nettoopgørelsesprincippet derfor ikke længere anvendes.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, 2. pkt. er det betingelse for at benytte nettoopgørelsesprincippet, at den skattepligtige ikke på noget tidspunkt i indkomståret er koncernforbundet med den juridiske person, jf. § 5 i lov om finansiel virksomhed, dvs. bl.a. ikke ejer mere end halvdelen af stemmerettighederne i den juridiske person. Der henvises til beskrivelsen i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 2, nr. 10.

Hvis der opstår koncernforbindelse mellem pensionskassen m.v. og den juridiske person, f.eks. fordi ejerandelen bliver større end det tilladte, ophører beskatningen efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14.

I forbindelse med denne overgang er der behov for at sikre symmetri mellem udgangsværdien fra opgørelse af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14 og indgangsværdien for de underliggende aktiver i opgørelse efter skattelovningens almindelige regler i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2.

Det foreslås i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, at indsætte et nyt 5. pkt. Det foreslås, at hvis betingelserne for beskatning efter pensionsafkastbeskatningslovens § 14 ikke længere er opfyldt, anses aktiverne, der ikke er nævnt i stk. 3, for anskaffet til handelsværdien ved begyndelsen af det første indkomstår, hvor det skattepligtige afkast ikke længere opgøres efter § 14.

Bestemmelsen indebærer, at hvis betingelserne for at benytte nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, stk. 1, ikke længere er opfyldt, f.eks. fordi der etableres en koncernforbindelse, skal den juridiske persons underliggende aktivers anskaffelsessum svare til handelsværdien på tidspunktet, hvor beskatningen ikke længere opgøres efter nettoopgørelsesprincippet i pensionsafkastbeskatningslovens § 14, dvs. ved begyndelsen af det indkomstår, hvor koncernforbindelsen opstår. Det samme gælder, hvis den juridiske person ikke længere er skattetransparent. Herved sikres det, at aktiverne f.eks. ikke genindtræder i beskatningen efter de almindelige regler i pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 2, til den nedskrevne værdi de havde på tidspunktet for overgang til beskatning efter nettoopgørelsesprincippet.

Formålet med bestemmelsen er at sikre symmetri mellem udgangsværdi og indgangsværdi, hvis pensionskassen m.v. ikke længere kan benytte nettoopgørelsesprincippet. Herved sikres det, at der ikke gives dobbelt fradrag for det værdifald eller dobbelt beskatning af den værdistigning, der er sket, mens afkastet af investeringen er opgjort under anvendelse af nettoopgørelsesprincippet.

Til nr. 12

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 20, stk. 1, kan pensionsinstitutter få lempelse for betalt udenlandsk skat i pensionsafkastskatten efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1 og 2. Efter ligningslovens § 33 F, stk. 1, 1. pkt., finder bestemmelsen anvendelse på lempelse for udenlandsk skat efter ligningslovens § 33. Ligningslovens § 33 F finder derfor også anvendelse ved beregning af lempelse i pensionsafkastskatten efter pensionsafkastbeskatningslovens § 20.

Efter ligningslovens § 33 F, stk. 1 og 2, skal der i forbindelse med beregning af lempelse for dobbeltbeskatning efter ligningslovens § 33 eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst foretages lempelse efter det såkaldte nettoprincip. Nettoprincippet indebærer, at udenlandsk indkomst ved lempelsesberegningen skal fratrækkes de udgifter, der anses for at vedrøre den udenlandske indkomst. Dog skal udgifter, der ikke kan henføres til enten den danske eller den udenlandske indkomst, fordeles efter forholdet mellem den danske og den udenlandske bruttoindkomst. Konsekvensen af reduktionen af den udenlandske indkomst er, at lempelsen i den danske skat reduceres tilsvarende.

Det foreslås i pensionsafkastbeskatningslovens § 20, stk. 1, 3. og 4. pkt., at hensættelser og direkte udbetalinger til ordninger, der er fritaget for skat efter denne lov, jf. § 6, stk. 3, 5 og 7, § 7, stk. 2, nr. 2-10, § 8, stk. 6, § 10, stk. 1-4, og ordninger, hvor pensionsopspareren ikke opfylder betingelserne for at være skattepligtig efter denne lov, jf. § 1, stk. 1, anses som udgifter efter ligningslovens § 33 F, stk. 2, jf. dog 4. pkt. Direkte udbetalinger af formueafkast til pensionsberettigede anført i § 7, stk. 2, nr. 1, jf. § 7, stk. 2, nr. 7, anses dog ikke for udgifter efter ligningslovens § 33 F, stk. 2.

Med de foreslåede ændringer præciseres det, at der for skattepligtige efter pensionsafkastbeskatningsloven skal ske en forholdsmæssig nedsættelse af pensionsinstituttets lempelsesberettigede udenlandske indkomst med hensættelser og udbetalinger af indkomstårets formueafkast til ikkepensionsafkastskattepligtige ordninger, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 6, stk. 3 og 5, § 7, stk. 2, nr. 2-10, og § 8, stk. 6. Direkte udbetalinger af formueafkast til pensionsberettigede anført i § 7, nr. 1, jf. § 7, nr. 7, anses dog ikke for udgifter efter ligningslovens § 33 F, stk. 2.

Ifølge pensionsafkastbeskatningslovens § 6, stk. 3 og 5, er pensionskasser omfattet af § 1, stk. 2, nr. 9 og 13, (såkaldte afviklingskasser og visse statsgaranterede pensionskasser) ikke skattepligtige af den del af formueafkastet, som kan henføres til pensionsbeskatningslovens §§ 53 A eller 53 B, jf. § 6, stk. 3, eller til den del af formueafkastet, som kan henføres til forsikrings- og pensionsaftaler med kommuner for disses tjenestemandsforpligtelser, jf. § 6, stk. 5.

Pensionsafkastbeskatningsloven § 7 regulerer opgørelsen af det skattepligtige afkast for bl.a. pensionskasser og arbejdsmarkedsrelaterede livsforsikringsselskaber. Pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2, nr. 2-10, regulerer nogle af de beløb og hensættelser, der skal fratrækkes ved opgørelsen af pensionskasserne m.v.s beskatningsgrundlag, og som dermed er fritaget for pensionsafkastskat. Det drejer sig bl.a. om beløb, der hensættes individuelt som rente m.v. til pensionsberettigede, hvis pensionsordninger er omfattet af pensionsbeskatningslovens §§ 53 A og 53 B, og beløb til forsikringer, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningsloven, og som alene kan komme til udbetaling i tilfælde af den forsikredes sygdom, invaliditet eller død inden forsikringens aftalte udløbstidspunkt, hvis det aftale udløbstidspunkt ikke ligger senere end første policedag efter den forsikredes 80. år.

Ifølge pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2, nr. 7, fradrages direkte udbetalinger af formueafkast til de pensionsberettigede anført i nr. 1-6. Pensionsafkastbeskatningslovens § 7, stk. 2, nr. 1 omfatter beløb, der hensættes individuelt som rente m.v. til dækning af forpligtelser over for pensionsordninger i § 1, stk. 1, dvs. pensionsafkastskattepligtige ordninger for fuldt skattepligtige personer, der ikke er hjemmehørende i fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Disse beløb beskattes ikke i pensionskassen m.v., men hos pensionskunden. Disse beløb medfører ikke en forholdsmæssig nedsættelse af den lempelsesberettigede udenlandske indkomst. Det foreslås derfor, at direkte udbetalinger af formueafkast til pensionsberettigede anført i § 7, nr. 1, jf. § 7, nr. 7, ikke anses for udgifter efter ligningslovens § 33 F, stk. 2.

Pensionsafkastbeskatningslovens § 8 regulerer opgørelsen af det skattepligtige afkast for bl.a. livsforsikringsselskaber. Pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 6, regulerer de beløb, der skal ses bort fra ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget. Det drejer sig bl.a. om pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens §§ 53 A og 53 B.

Med de foreslåede ændringer præciseres det endvidere, at der desuden skal foretages en forholdsmæssig nedsættelse af pensionsinstituttets lempelsesberettigede udenlandske indkomst med hensættelser og udbetalinger af indkomstårets formueafkast til ordninger, der er fritaget for pensionsafkastskat, fordi pensionsopspareren ikke opfylder betingelserne for at være skattepligtig efter pensionsafkastbeskatningsloven, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1. Denne gruppe omfatter pensionsopsparere, der ikke er fuldt skattepligtige til Danmark, eller som er fuldt skattepligtige til Danmark, men er hjemmehørende i en fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Herudover skal der ske en forholdsmæssig nedsættelse af pensionsinstituttets lempelsesberettigede udenlandske indkomst med beløb, der hensættes til pensionsafkastskattepligtige ordninger, og som relaterer sig til den del af opsparingen, der er skattefri, fordi den er foretaget før den 1. januar 1983, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 6, stk. 7, og § 10, stk. 1-4.

Præciseringerne omfatter både beregningen af lempelsen i pensionsafkastskatten for individuelle pengeinstitutordninger m.v., der beskattes efter pensionsafkastbeskatningslovens § 3, ordninger i kapitalpensionsfonde, der beskattes efter pensionsafkastbeskatningslovens § 5, pensionskasser og lign., der beskattes efter pensionsafkastbeskatningslovens § 7, livsforsikringsselskaber, der beskattes efter pensionsafkastbeskatningslovens § 8, og andre pensionsinstitutter, der beskattes på institutniveau efter pensionsafkastbeskatningsloven, jf. § 6. Præciseringerne svarer til gældende praksis.

Til nr. 13

Ifølge pensionsafkastbeskatningslovens § 20, stk. 3, 1. pkt., kan de skattepligtige fremføre skat betalt til fremmed stat, Grønland eller Færøerne, der ikke kan fradrages i årets skat, sammen med eventuel negativ skat efter pensionsafkastbeskatningsloven, hvis skatten efter loven er mindre end fradraget for udenlandsk skat, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 20, stk. 1. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 20, stk. 3, 2. pkt., opgøres det fremførelsesberettigede beløb efter stk. 1 og er det mindste beløb af enten skatten betalt til fremmed stat, Grønland eller Færøerne eller den danske skat af det positive udenlandske lempelsesberettigede beskatningsgrundlag. Efter bestemmelsen kan uudnyttet creditlempelse fremføres til modregning i efterfølgende års positive pensionsafkastskat.

Det foreslås, at der i pensionsafkastbeskatningslovens § 20, stk. 3 , 1. og 2. pkt., efter »stk. 1« indsættes »eller en tilsvarende bestemmelse i en dobbeltbeskatningsoverenskomst«.

Med den foreslåede præcisering af bestemmelsen vil det blive tydeliggjort, at bestemmelsen både omfatter uudnyttet lempelse efter den såkaldte creditmetode beregnet efter ligningslovens § 33 eller efter en tilsvarende bestemmelse i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Creditmetoden betyder, at bopælslandet giver lempelse for den skat, der er betalt i udlandet af indkomst, som kan beskattes dér, men lempelsen er begrænset til den del af skatten i bopælslandet, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Præciseringen svarer til gældende praksis, hvorefter den uudnyttede creditlempelse i begge tilfælde kan fremføres sammen med negativ skat, der kan fremføres til modregning i efterfølgende års positive pensionsafkastskat.

Til nr. 14

Ved ophævelse af en pensionsordning i løbet af indkomståret skal forsikringsselskabet m.v. foretage en endelig opgørelse af grundlaget for pensionsafkast og den skattepligtige del heraf, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 1.

Pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 1, finder dog ikke anvendelse ved ophævelse i form af en overførsel efter pensionsbeskatningslovens § 41 eller § 41 A, når overførslen sker inden for samme forsikringsselskab m.v. eller mellem to forsikringsselskaber m.v. I stedet indgiver forsikringsselskabet m.v. eller det forsikringsselskab m.v., hvortil ordningen er flyttet, opgørelse for perioden fra den 1. januar i indkomståret til og med den 31. december i indkomståret. Det følger af pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 4, 1. og 2. pkt.

Pensionsbeskatningslovens § 41 giver mulighed for at foretage overførsler mellem forskellige, nærmere angivne pensionstyper, herunder mellem forskellige pensionsinstitutter. Overførslen – der reelt består af en udbetaling og en efterfølgende indbetaling – har i givet fald ingen skatte- eller afgiftsmæssige konsekvenser. Udbetalingen er således afgiftsfri, mens indbetalingen ikke er fradrags- eller bortseelsesberettiget. Efter pensionsbeskatningslovens § 41 A har en hel eller delvis overførsel af en aldersopsparing, aldersforsikring eller supplerende engangssum til en anden aldersopsparing, aldersforsikring eller supplerende engangssum ingen skatte- eller afgiftsmæssige konsekvenser. Udbetalingen er således afgiftsfri, mens indbetalingen ikke anses som en indbetaling omfattet af lofterne for indbetaling til aldersopsparing.

Efter pensionsbeskatningslovens § 22 D kan beløb, der i løbet af kalenderåret er indbetalt til en pensionsordning, senest den 19. januar i det følgende kalenderår helt eller delvist overføres til en anden pensionsordning i samme pensionsinstitut, uden at dette betragtes som en afgiftspligtig udbetaling. Med lovforslagets § 1, nr. 15 og 17, foreslås pensionsbeskatningslovens § 22 D ændret, således at der også vil kunne ske overførsel til en anden pensionsordning i et andet pensionsinstitut.

Efter den foreslåede § 22 F i pensionsbeskatningsloven, jf. lovforslagets § 1, nr. 20, vil beløb, der er indbetalt til en pensionsordning med løbende udbetalinger, rateforsikring, rateopsparing, aldersforsikring, aldersopsparing eller supplerende engangssum, eller til ikkefradragsberettiget forsikring ved kritisk sygdom, dødsfald, invaliditet eller sundhedsforsikring, senest tre år efter indbetalingen kunne tilbagebetales eller overføres til en anden pensionsordning med løbende udbetalinger, rateforsikring, rateopsparing, aldersforsikring, aldersopsparing eller supplerende engangssum eller til ikkefradragsberettiget forsikring ved kritisk sygdom, dødsfald, invaliditet eller sundhedsforsikring for samme person.

Det foreslås, at reglen i pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 4, også skal finde anvendelse for overførsel efter pensionsbeskatningslovens § 22 D og § 22 F. Det foreslås således at indsætte en henvisning til pensionsbeskatningslovens § 22 D og § 22 F i pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 4, 1. pkt., hvorefter pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 1, ikke vil finde anvendelse ved ophævelse af en pensionsordning i forbindelse med en overførsel efter pensionsbeskatningslovens § 22 D, § 22 F, § 41 eller § 41 A, når overførslen sker inden for samme forsikringsselskab m.v. eller mellem to forsikringsselskaber m.v. I stedet indgiver forsikringsselskabet m.v. eller det forsikringsselskab m.v., hvortil ordningen er flyttet, opgørelse for perioden fra den 1. januar i indkomståret til og med den 31. december i indkomståret, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 23, stk. 4, 2. pkt.

Det betyder, at ved overførsel efter pensionsbeskatningslovens § 22 D og § 22 F af hele ordningen vil det modtagende pensionsinstitut skulle beregne og indeholde pensionsafkastskat af afkastet af det overførte beløb for hele overførselsåret. Det bemærkes i den forbindelse, at det afgivende pensionsinstitut efter gældende ret vil skulle beregne og indeholde pensionsafkastskat for året før overførselsåret.

Det afgivende pensionsinstitut vil efter reglerne i kapitel 3 i bekendtgørelse nr. 1138 af 22. oktober om visse regler i pensionsafkastbeskatningsloven, der gælder for overførsler efter pensionsbeskatningslovens § 41, og som vil blive udvidet til også at gælde overførsler efter den foreslåede overførselsregel, skulle videregive oplysninger til det modtagende institut, som sætter det modtagende institut i stand til at beregne pensionsafkastskatten for overførselsåret.

Ved deloverførsel efter pensionsbeskatningslovens § 22 D og § 22 F vil det afgivende pensionsinstitut skulle beregne og indeholde pensionsafkastskat af afkastet af det overførte beløb i overførselsåret frem til overførselstidspunktet. Det modtagende pensionsinstitut vil skulle beregne og indeholde pensionsafkastskat af afkastet af det overførte beløb fra overførselstidspunktet og året ud. Ligesom ved heloverførsler vil det afgivende pensionsinstitut efter gældende ret skulle beregne og indeholde pensionsafkastskat for året før overførselsåret.