Aktieavancebeskatningsloven § 45

Efter forslaget til en ny aktieavancebeskatningslov beskattes personer som aktieindkomst af gevinster ved salg af aktier uanset ejertiden. Efter gældende regler beskattes personers gevinster ved salg efter en ejertid på mindre end tre år som kapitalindkomst. Som udgangspunkt vil overgang fra kapitalindkomst til aktieindkomst indebære en nedsættelse af skattesatsen. Dette gælder dog ikke i to tilfælde.

For personer med negativ kapitalindkomst, har den negative kapitalindkomst en fradragsværdi på 33,3 pct. i en gennemsnitskommune. Hvis gevinster på aktier ejet i mindre end tre år kan indeholdes i den negative kapitalindkomst, beskattes gevinsterne derfor med disse 33,3 pct. efter de gældende regler. Hvis personen samtidig har en aktieindkomst på over 43.300 kr. (i 2005-niveau) bliver aktieindkomsten beskattet med 43 pct. Beskatningen af aktier ejet i mindre end tre år vil dermed stige fra 33,3 pct. til 43 pct. for personer med en negativ kapitalindkomst og en høj aktieindkomst.

For personer, der nok har en positiv kapitalindkomst, men i øvrigt har så lave indtægter, at de ikke betaler mellem- eller topskat, beskattes kapitalindkomsten med 38,8 pct. i en gennemsnitskommune. Hvis en sådan person samtidig har en aktieindkomst på over 43.300 kr. (i 2005-niveau), bliver aktieindkomsten beskattet med 43 pct. Beskatningen af aktier ejet i mindre end tre år vil dermed stige fra 38,8 pct. til 43 pct. for personer, som ikke betaler mellem- eller topskat, og som har en høj aktieindkomst.

For de samme to grupper af personer, vil en tilsvarende stigning i beskatningen af gevinster på aktier ejet i mindre end tre år kunne forekomme, hvis aktieindkomsten uden medregning af disse gevinster er negativ med et beløb, som overstiger beløbsgrænsen på 43.300 kr. (i 2005-niveau). Dette kan forekomme, hvis personen har store tab på aktier samtidig med, at personen har gevinst på aktier ejet i under 3 år.

For negativ aktieindkomst beregnes der en negativ skat med 43 pct. af beløb udover minus 43.300 kr. (i 2005-niveau). Den negative skat modregnes i den skattepligtiges slutskat. Da gevinsterne på aktierne ejet i under 3 år nedsætter det beløb, der beregnes en negativ skat med satsen på 43 pct., betyder dette reelt, at gevinsterne beskattes med 43 pct. Her vil skatten også kunne stige fra henholdsvis 33,3 pct. og 38,8 pct. i en gennemsnitskommune til 43 pct.

Den foreslåede regel fjerner denne skærpelse for aktier, som sælges efter en ejertid på mindre end tre år, og som er anskaffet før de nye reglers ikrafttræden (1. januar 2006).

Reglen gælder for personer, som beskattes med 43 pct. ved salg af sådanne aktier, og som ville være blevet beskattet med en lavere sats (33,3 eller 38,8 pct. i en gennemsnitskommune), hvis gevinsten blev beskattet som kapitalindkomst.

Reglen går ud på, at den del af en positiv aktieindkomst, der overstiger beløbsgrænsen på 43.300 kr. (i 2005-niveau), nedsættes med gevinsten på aktier ejet i mindre end tre år, og som er anskaffet før de nye reglers ikrafttræden. Hvis aktieindkomsten uden medregning af disse gevinster er negativ med et beløb, som overstiger beløbsgrænsen, forhøjes det beløb, der beregnes negativ skat af med en sats på 43 pct. til det beløb, der skulle beregnes en negativ skat af med en sats på 43 pct., hvis de pågældende gevinster ikke var medregnet i aktieindkomsten.

Skattepligtige, som vil anvende bestemmelsen, skal selvangive gevinsten på aktier omfattet af bestemmelsen. Beregningen af korrektionen af beskatningen af aktieindkomsten og kapitalindkomsten foretages herefter af told- og skatteforvaltningen. De noget komplicerede beregninger i forbindelse med opgørelsen af disse reguleringer, skal den skattepligtige således ikke selv foretage.

Reguleringen af beskatningen af aktieindkomst og kapitalindkomst efter bestemmelsen forudsætter, at følgende beløb hos den pågældende selv og hos en eventuel ægtefælle er kendt: Gevinster på aktier købt før den 1. januar 2006 og afstået inden for en ejertid på mindre end tre år, samlet aktieindkomst, samlet kapitalindkomst og den personlige indkomst. Dermed kan reguleringen først foretages i forbindelse med årsopgørelsen.

Til stk. 1

Bestemmelsen indeholder afgrænsningen af de aktier, som er omfattet af overgangsreglen. De pågældende aktier er følgende:

Aktierne skal være omfattet af §§ 12-14. Det vil sige almindelige aktier. Bestemmelsen omfatter ikke aktier omfattet af de særlige regler i §§ 17, 18, 19, 21, stk. 1 eller § 22. Bestemmelsen omfatter såvel børsnoterede som unoterede aktier.

Aktierne skal være ejet i mindre end tre år på det tidspunkt, hvor den skattepligtige afstår dem.

Aktierne skal være anskaffet før den nye aktieavancebeskatningslovs virkningstidspunkt. Det vil sige før den 1. januar 2006.

En eventuel gevinst ved afståelse af aktierne ville være blevet beskattet efter § 2 i den hidtil gældende aktieavancebeskatningslov, hvis denne lov fortsat havde været gældende. Det vil sige, at bestemmelsen ikke omfatter aktier, som ville have været omfattet af §§ 2 c eller 2 e i den hidtil gældende aktieavancebeskatningslov.

For aktier modtaget med succession anses anskaffelsestidspunktet for at være det anskaffelsestidspunkt, der succederes i. Successionen i anskaffelsestidspunktet gælder såvel i relation til spørgsmålet om opgørelsen af ejertiden som i forhold til spørgsmålet om, hvorvidt aktierne anses for anskaffet forud for den 1. januar 2006.

Hvis den skattepligtige ejer aktier med samme rettigheder, der er erhvervet på forskellige tidspunkter, anses de først erhvervede aktier for de først afståede. Dette følger af § 5. Dette har betydning, hvor den skattepligtige ejer aktier i samme selskab med samme rettigheder, men nogle af aktierne er anskaffet før den 1. januar 2006 og er ejet i mindre end tre år, mens andre aktier enten er ejet i tre år eller mere eller er anskaffet den 1. januar 2006 eller senere.

Hvis den skattepligtige i sin egenskab af aktionær i et selskab har fået tildelt aktieretter eller tegningsretter til tegning til favørkurs, har de efter de hidtil gældende regler været anset for anskaffet på samme tidspunkt som de moderaktier, retterne knytter sig til. Tilsvarende gælder for de aktier, der anskaffes ved udnyttelse af disse retter. Dette foreslås også at gælde i relation til overgangsreglen.

Reglen er i overensstemmelse med det hidtil gældende princip for opgørelse af ejertiden for aktier.

Reglen bevirker således for det første, at f.eks. fondsaktier, der er tildelt på grundlag af aktier, der er ejet i tre år eller mere ikke omfattes af overgangsreglen. Dette gælder uanset, hvornår tildelingen har fundet sted. Afståelse af sådanne aktier ville ikke blive beskattet som kapitalindkomst efter de hidtil gældende regler, og dermed omfattes de ikke af overgangsreglen.

For det andet bevirker reglen, at f.eks. fondsaktier, der tildeles efter den 1. januar 2006 på grundlag af aktier anskaffet før denne dato, omfattes af bestemmelsen, hvis moderaktierne er anskaffet mindre end tre år før afståelsen.

Gevinsterne opgøres efter de foreslåede regler om opgørelse af gevinst og tab. Det vil sige, at Gevinsterne altid opgøres efter gennemsnitsmetoden.

Til stk. 2 og 3

Bestemmelserne omhandler justeringen af aktieindkomsten. Formålet er at føre de gevinster, der beskattes med 43 pct., ud af aktieindkomsten og over i kapitalindkomsten. Det gælder dog kun i det omfang kapitalindkomsten beskattes med en lavere sats end de 43 pct., hvilket fremgår af stk. 5.

Ved positiv aktieindkomst forekommer beskatning af aktieindkomst med en sats på 43 pct., når beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, eventuelt forhøjet efter personskattelovens § 8 a, stk. 4 er overskredet. Beløbsgrænsen er i 2005 på 43.300 kr. Efter personskattelovens § 8 a, stk. 4, forhøjes dette beløb med en eventuel uudnyttet beløbsgrænse hos ægtefællen.

Indgår der i en positiv aktieindkomst gevinster omfattet af bestemmelsen nedsættes den del af aktieindkomsten, der beskattes med 43 pct., til det beløb, der ville blive beskattet med satsen på 43, hvis gevinsterne ikke indgik ved opgørelsen af aktieindkomsten. Dette følger af stk. 2.

En beskatning med den høje sats kan endvidere forekomme ved negativ aktieindkomst. Hvis aktieindkomsten er negativ med et beløb, som er højere end beløbsgrænsen på 43.300 kr. (i 2005-niveau), følger det af personskattelovens § 8 a, stk. 5, at der skal beregnes en negativ skat med en sats på 43 pct. En negativ aktieindkomst efter medregning af gevinster omfattet af overgangsreglen kan kun opstå som følge af tab på unoterede aktier.

Hvis aktieindkomsten uden medregning af gevinster på aktier omfattet af overgangsreglen er negativ med et beløb, der er højere end beløbsgrænsen på 43.300 kr. (i 2005-niveau), har gevinsten på aktierne omfattet af overgangsreglen været modregnet i en negativ aktieindkomst, som ellers ville være beregnet en negativ skat af med en sats på 43 pct. Dette svarer til en beskatning af gevinsten omfattet af overgangsreglen på 43 pct. Gevinsterne kan derfor overføres til beskatning som kapitalindkomst, forudsat at beløbet herved beskattes med en lavere sats end 43 pct.

Opgørelsen af aktieindkomsten uden medregning af gevinster omfattet af overgangsreglen foretages ved nedsættelse af aktieindkomsten (inklusive disse gevinster) med gevinsterne uden hensyntagen til reglerne om begrænsning i fradragsretten for tab på børsnoterede aktier.

De foreslåede regler i stk. 2 og 3 kan kombineres, hvis den skattepligtige har en positiv aktieindkomst over beløbsgrænsen, når gevinsterne omfattet af bestemmelsen er medregnet, men en negativ aktieindkomst, der overstiger beløbsgrænsen, når disse gevinster ikke medregnes.

Aktieindkomst – såvel inklusive som eksklusive gevinster omfattet af overgangsreglen – opgøres efter overførsel til ægtefællen af negativ aktieindkomst efter personskattelovens § 8 a, stk. 6, 1. pkt.

Eksempel 1 – nedsættelse af den aktieindkomst, som beskattes med 43 pct. (positiv aktieindkomst) - stk. 2.

Ægtepar. Der afstås aktier i 2007. Progressionsgrænsen for aktieindkomst antages i 2007 at være på 45.000 kr.

Ægtefælle 1

Aktieindkomst

0 kr.

Ægtefælle 2

Gevinst (ikke overgangsreglen)

85.000 kr.

Gevinst (under overgangsreglen)

20.000 kr.

Samlet aktieindkomst

105.000 kr.

Aktieindkomst over progressionsgrænsen1)

15.000 kr.

1. (105.000 kr. – 90.000 kr.) = 15.000 kr. De 90.000 kr. udgøres af egen beløbsgrænse + uudnyttet beløbsgrænse fra ægtefællen.

Det vil sige, at 15.000 kr. ville blive beskattet med 43 pct. De 15.000 kr. som overstiger progressionsgrænsen for aktieindkomst kan derfor overføres til beskatning som kapitalindkomst. Det er dog en forudsætning for overførslen, at beløbet på 15.000 kr. beskattes lavere som kapitalindkomst, hvilket f.eks. kan være tilfældet ved negativ kapitalindkomst eller hvis beløbet kan rummes i den kapitalindkomst, som kun beskattes med bundskattesatsen.

Eksempel 2 - korrektion af den aktieindkomst, som beskattes med 43 pct. (negativ aktieindkomst) – stk. 3.

En ugift skattepligtig. Der afstås aktier i 2007. Progressionsgrænsen for aktieindkomst antages i 2007 at være på 45.000 kr.

Gevinst (under overgangsreglen)

50.000 kr.

Tab på unoterede aktier (ikke overgangsreglen)

¸ 80.000 kr.

Samlet aktieindkomst

¸ 30.000 kr.

Aktieindkomst uden medregning af gevinst under overgangsreglen

¸ 80.000 kr.

Der vil således blive beregnet en negativ skat med 43 pct. af 35.000 kr. (80.000 kr. – 45.000 kr.). Det beløb, der beregnes negativ skat af med en sats på 43 pct. forhøjes derfor med 35.000 kr. Det er dog en forudsætning for overførslen, at beløbet på de 35.000 kr. beskattes lavere som kapitalindkomst, hvilket f.eks. kan være tilfældet ved negativ kapitalindkomst.

Eksempel 3 – som eksempel 2, blot er såvel gevinst og tab knyttet til børsnoterede aktier

En ugift skattepligtig. Der afstås aktier i 2007. Progressionsgrænsen for aktieindkomst antages i 2007 at være på 45.000 kr.

Gevinst på børsnoterede aktier (under overgangsreglen)

50.000 kr.

Tab på børsnoterede aktier (ikke overgangsreglen)

¸ 80.000 kr.

Samlet aktieindkomst på grund af fradragsbegrænsning

0 kr.

Tab til fremførsel til senere indkomstår

¸ 30.000 kr.

Aktieindkomst uden medregning af gevinst under overgangsreglen (samlet aktieindkomst nedsat med gevinst omfattet af overgangsreglen)

¸ 50.000 kr.

Der vil således blive beregnet en negativ skat med 43 pct. af 5.000 kr. (50.000 kr. – 45.000 kr.). Det beløb, der beregnes negativ skat af med en sats på 43 pct. forhøjes derfor med 5.000 kr. Det er dog en forudsætning for overførslen, at beløbet på de 5.000 kr. beskattes lavere som kapitalindkomst, hvilket f.eks. kan være tilfældet ved negativ kapitalindkomst.

Tabet til fremførsel til senere år ændres ikke. Det vil fortsat udgøre 30.000 kr.

Eksempel 4 - kombination af stk. 2 og 3.

En ugift skattepligtig. Der afstås aktier i 2007. Progressionsgrænsen for aktieindkomst antages i 2007 at være på 45.000 kr.

Gevinst (under overgangsreglen)

100.000 kr.

Tab på unoterede aktier (ikke overgangsreglen)

¸ 52.000 kr.

Samlet aktieindkomst

48.000 kr.

Ad stk. 2

Aktieindkomst over progressionsgrænsen (48.000 kr. – 45.000 kr.)

3.000 kr.

Det vil sige, at 3.000 kr. ville blive beskattet med 43 pct. De 3.000 kr. som overstiger progressionsgrænsen for aktieindkomst kan derfor overføres til beskatning som kapitalindkomst. Det er dog en forudsætning for overførslen, at beløbet på 3.000 kr. beskattes lavere som kapitalindkomst, hvilket f.eks. kan være tilfældet ved negativ kapitalindkomst eller hvis beløbet kan rummes i den kapitalindkomst, som kun beskattes med bundskattesatsen.

Ad stk. 3

Aktieindkomsten uden medregning af gevinst under overgangsreglen

¸ 52.000 kr.

Der vil således blive beregnet en negativ skat med en sats på 43 pct. af 7.000 kr. (52.000 – 45.000 kr.). Det beløb, der beregnes negativ skat af med satsen på 43 pct. korrigeres derfor med 7.000 kr. fra 0 kr. til 7.000 kr.

Kapitalindkomsten forhøjes samtidig med 10.000 kr. Dvs. med 3000 kr. (korrektion efter stk. 2) + 7.000 kr. (korrektion efter stk. 3). Korrektionerne forudsætter en beskatning af denne forhøjelse af kapitalindkomsten med en sats på under 43 pct.

Personskattelovens § 8 a, stk. 6, indeholder reglerne for de situationer, hvor den ene ægtefælle har positiv aktieindkomst og den anden ægtefælle har negativ aktieindkomst samt de tilfælde, hvor begge ægtefæller har negativ aktieindkomst. I disse situationer kan en gevinst, som er medregnet ved opgørelsen af den ene ægtefælles aktieindkomst føre til en korrektion efter stk. 2 eller 3 hos den anden ægtefælle.

Eksempel 5 - overførsel af negativ aktieindkomst mellem ægtefæller.

Ægtepar. Der afstås aktier i 2007. Progressionsgrænsen for aktieindkomst antages i 2007 at være på 45.000 kr.

Ægtefælle 1

Gevinst (under overgangsreglen)

95.000 kr.

Tab på unoterede aktier (ikke overgangsreglen)

¸ 300.000 kr.

Samlet aktieindkomst

¸ 105.000 kr.

Ægtefælle 2

Gevinst (ikke overgangsreglen)

200.000 kr.

Gevinst (under overgangsreglen)

5.000 kr.

Samlet aktieindkomst

205.000 kr.

Ægtefællernes aktieindkomst efter modregning:

Ægtefælle 1

Aktieindkomst

0 kr.

Ægtefælle 2

Aktieindkomst (205.000 kr. – 105.000 kr.)

100.000 kr.

Ad stk. 2

Ægtefælle 2:

Aktieindkomst over progressionsgrænsen1)

10.000 kr.

1. (100.000 kr. – 90.000 kr.) = 10.000 kr. De 90.000 kr. udgøres af egen beløbsgrænse + uudnyttet beløbsgrænse fra ægtefælle.

Den del af ægtefælle 2’s aktieindkomst, som beskattes med 43 pct. udgør herefter 10.000 kr. Ægtefælle 2 får derfor nedsat aktieindkomsten med 10.000 kr. fra 10.000 kr. til 0 kr.

Ægtefællernes aktieindkomst uden medregning af gevinster omfattet af overgangsreglen:

Ægtefælle 1

Aktieindkomst

¸ 300.000 kr.

Ægtefælle 2

Aktieindkomst

200.000 kr.

Ægtefællernes aktieindkomst efter modregning:

Ægtefælle 1

Aktieindkomst

¸ 100.000 kr.

Ægtefælle 2

Aktieindkomst (200.000 kr. - 200.000 kr.)

0 kr.

Ad stk. 3

Ægtefælle 1:

Aktieindkomst over progressionsgrænsen1)

¸ 10.000 kr.

1. ( ¸ 100.000 kr. + 90.000 kr.) = ¸ 10.000 kr. De 90.000 kr. udgøres af egen beløbsgrænse + uudnyttet beløbsgrænse fra ægtefælle.

Der vil blive beregnet en negativ skat med en sats på 43 pct. af 10.000 kr. Det beløb, der beregnes negativ skat af med 43 pct., forhøjes dermed med 10.000 kr. fra 0 kr. til 10.000 kr. hos ægtefælle 1.

Det er forudsat, at det samlede korrektionsbeløb på 20.000 kr. beskattes med en lavere sats end 43 pct. ved beskatning som kapitalindkomst.

Til stk. 4

Bestemmelsen omhandler justering af kapitalindkomsten. Kapitalindkomsten forhøjes med de beløb, som aktieindkomsten til beskatning med 43 pct. skal nedsættes med efter stk. 2, eller som der skal beregnet negativ skat af med en sats på 43 pct. efter stk. 3. Det er en forsætning for justeringen, at det samlede korrektionsbeløb beskattes med en lavere sats end 43 pct. ved beskatning som kapitalindkomst.

I de situationer, hvor en gevinst, som er medregnet ved opgørelsen af den ene ægtefælles aktieindkomst fører til korrektion efter stk. 2 eller 3 hos den anden ægtefælle, sker forhøjelsen af kapitalindkomsten hos den ægtefælle, i hvis aktieindkomst den pågældende gevinst er medregnet ved opgørelsen af aktieindkomsten før overførsel mellem ægtefællerne af negativ aktieindkomst efter personskattelovens § 8 a, stk. 6, 1. pkt.

Hvis begge ægtefæller har gevinster omfattet af reglen, anses justering af aktieindkomsten hos hver enkelt ægtefælle for fortrinsvist at skyldes gevinster, der er medregnet ved opgørelsen af ægtefællens egen aktieindkomst før overførsel af negativ aktieindkomst til ægtefællen.

Eksempel 6 - forhøjelse af kapitalindkomsten hos ægtefæller.

Eksemplet tager udgangspunkt i eksempel 5. Ægtefællerne har tilsammen fået reguleret aktieindkomsten med 20.000 kr.

Ægtefælle 1

Gevinst (under overgangsreglen)

95.000 kr.

Ændring af beregningsgrundlag for negativ skat af aktieindkomst efter stk. 3

¸ 10.000 kr.

Ægtefælle 2

Gevinst (under overgangsreglen)

5.000 kr.

Nedsættelse af beregningsgrundlaget for skat af aktieindkomst efter stk. 2

10.000 kr.

Regulering hos ægtefælle 2:

Kapitalindkomsten forhøjes med 5.000 kr. (egne gevinster omfattet af overgangsreglen) som følge af nedsættelsen efter stk. 2 af den aktieindkomst, som beskattes med 43 pct.

Regulering hos ægtefælle 1:

Kapitalindkomsten forhøjes med 5.000 kr. som følge af reguleringen af aktieindkomstbeskatningen hos ægtefælle 2.

Kapitalindkomsten forhøjes med yderligere 10.000 kr. Dette svarer til ændringen af beregningsgrundlag for negativ skat af aktieindkomst efter stk. 3, som udgør ¸ 10.000 kr. Korrektionen anses for i første række at stamme fra ægtefællens egen gevinst under overgangsreglen, og da denne gevinst overstiger 10.000 kr. (den udgør 95.000 kr.), anses hele denne regulering for at stamme fra vedkommendes egne gevinster.

Resultat:

Ægtefælle 1’s kapitalindkomst forhøjes med 15.000 kr.

Ægtefælle 2’s kapitalindkomst forhøjes med 5.000 kr.

Det er her forudsat, at kapitalindkomsten beskattes med en sats, der ligger under 43 pct.

Til stk. 5

Efter bestemmelsen skal der alene ske forhøjelse af kapitalindkomsten efter bestemmelsen i stk. 4 i det omfang denne beskattes med en sats, der er lavere end 43 pct. (den høje sats for beskatning af aktieindkomst).

Den kapitalindkomst, som beskattes med en sats, der er lavere end 43 pct., er kapitalindkomst, der alene beregnes kommunale skatter og eventuelt bundskat af.

Hvis det konstateres, at nettokapitalindkomsten ved en forhøjelse med det fulde beløb opgjort efter stk. 4 bliver positiv, og den skattepligtige i forvejen betaler mellemskat og/eller topskat, vil den samlede skattesats for en del af kapitalindkomsten overstige 43 pct. Der skal derfor kun ske forhøjelse af kapitalindkomsten med et beløb, der kan rummes i den negative kapitalindkomst. Det er derfor ikke det fulde beløb opgjort efter stk. 4, kapitalindkomsten skal forhøjes med.

Tilsvarende kan den skattepligtige på grund af sine andre indtægter være i den situation, at vedkommende ikke betaler mellem- eller topskat. Her vil nettokapitalindkomsten kunne forhøjes til et positivt beløb, uden at beskatningen af nogen del af forhøjelsen bliver beskattet med en samlet sats på over 43 pct. Her vil kapitalindkomsten kunne forhøjes til et beløb, der svarer til bundgrænsen for mellemskatten eller topskatten. Yderligere forhøjelse ville blive beskattet med en højere sats end satsen på 43 pct. Her vil der også kunne opstå den situation, at det ikke er det fulde beløb opgjort efter stk. 4, kapitalindkomsten skal forhøjes med.

Hvis kapitalindkomsten ikke kan forhøjes med det fulde beløb opgjort efter stk. 4, vil korrektionerne af beskatningen af aktieindkomsten efter stk. 2 og 3 heller ikke kunne gennemføres med de fulde beløb opgjort efter disse bestemmelser. Der er således efter bestemmelsen altid en direkte beløbsmæssig sammenhæng mellem forhøjelserne af kapitalindkomsten efter stk. 4 og de samlede korrektioner af beskatningen af aktieindkomst efter stk. 2 og 3.

For ægtefæller opgøres der efter stk. 4 potentielle forhøjelser af kapitalindkomsten for hver enkelt ægtefælle. I det omfang det fulde beløb opgjort efter stk. 4 ikke skal forhøje kapitalindkomsten efter stk. 5, fordi det ville medføre for høj beskatning af en del af forhøjelserne, skal der herefter tages stilling til, hvorledes forhøjelserne skal fordeles mellem ægtefællerne. I forbindelse med beregning af topskat er det efter personskattelovens § 7, stk. 3-9, ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst, der er afgørende. Ved beregning af mellemskat kan der ske modregning af negativ kapitalindkomst hos én ægtefælle i positiv kapitalindkomst hos den anden ægtefælle, og uudnyttede bundgrænser kan overføres mellem ægtefællerne. Dermed har det for skatteberegningen for ægtefællerne set under ét som udgangspunkt ingen betydning, om kapitalindkomsten forhøjes hos den ene eller den anden ægtefælle.

Imidlertid er det en forudsætning for anvendelse af ægtefællereglerne for beregning af mellemskat, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, mens det i ægtefællereglerne for topskat er en forudsætning, at ægtefællerne er samlevende hele indkomståret, og at dette udgør en periode på et helt år. Derfor vil nygifte kunne være i den situation, at de er omfattet af ægtefællereglen for mellemskat men i relation til topskatten behandles som ugifte. Hvis den ene ægtefælle har positiv kapitalindkomst og betaler topskat, vil en forhøjelse af kapitalindkomsten hos denne ægtefælle kunne føre til en beskatning med en procent over 43 pct. Hvis den anden ægtefælle derimod har negativ kapitalindkomst, som kan rumme denne ægtefælles beløb opgjort efter stk. 4, vil en forhøjelse hos denne ægtefælle ikke medføre betaling af topskat.

Derfor foreslås det, at der for ægtefæller først sker forhøjelse af negativ kapitalindkomst forud for positiv kapitalindkomst. Forhøjelserne hos de enkelte ægtefæller skal dog holdes inden for beløbene opgjort efter stk. 4 hos de enkelte ægtefæller.

Eksempel 7 – forhøjelse af kapitalindkomsten hos ægtefæller, stk. 4 og 5.

Der tages udgangspunkt i eksempel 6. Ægtefællerne er nygifte. Der blev i eksempel 6 opgjort følgende beløb efter stk. 4:

Ægtefælle 1

15.000 kr.

Ægtefælle 2

5.000 kr.

Begge ægtefæller har personlig indkomst over bundgrænsen for topskat. Endvidere er ægtefællernes kapitalindkomster som følger:

Ægtefælle 1

¸ 20.000 kr.

Ægtefælle 2

15.000 kr.

En forhøjelse af ægtefælle 2’s kapitalindkomst ville betyde yderligere beløb til beskatning med topskat. Derfor forhøjes der først hos ægtefælle 1, som har negativ kapitalindkomst. Forhøjelsen hos ægtefælle 1 kan alene ske med 15.000 kr., da forhøjelsen ikke kan overstige beløbet opgjort efter stk. 4 hos ægtefælle 1. Der foretages ikke nogen forhøjelse af kapitalindkomsten hos ægtefælle 2.

Når det ikke er det fulde beløb opgjort efter stk. 4, der skal forhøje kapitalindkomsten, skal beskatningen af aktieindkomsten heller ikke korrigeres med de fulde beløb opgjort efter stk. 2 og 3. Det skal hermed afgøres, hvilke af beløbene opgjort efter stk. 2 og 3 aktieindkomsten skal korrigeres med.

For ægtefæller (samlevende ved indkomstårets udløb) er princippet her, at beløb opgjort efter stk. 2 og 3 hos den pågældende ægtefælle selv overføres til den pågældende ægtefælles egen kapitalindkomst forud for beløb opgjort efter stk. 2 og 3 hos den anden ægtefælle.

Eksempel 8 – korrektioner af beskatningen af aktieindkomst hos ægtefæller, når kapitalindkomsten ikke forhøjes med det fulde beløb opgjort efter stk. 4.

Eksemplet tager udgangspunkt i eksempel 5 og 6. Desuden forudsættes det, at kapitalindkomsten hos ægtefælle 1 efter stk. 5 forhøjes med 12.000 kr., og at kapitalindkomsten hos ægtefælle 2 forhøjes med 4.000 kr. Disse beløb forudsættes at svare til det, der kan indeholdes i ægtefællernes negative kapitalindkomster, og at ægtefællernes personlige indkomster bringer dem op over bundgrænserne for betaling af mellem- og topskat. Der er i disse eksempler opgjort følgende beløb:

Ægtefælle 1:

Potentiel ændring af beregningsgrundlag for negativ skat af aktieindkomst efter stk. 3

¸ 10.000 kr.

Potentiel forhøjelse af kapitalindkomsten efter stk. 4

15.000 kr.

Gennemført forhøjelse af kapitalindkomsten efter stk. 5

12.000 kr.

Ægtefælle 2:

Potentiel ændring af beregningsgrundlag for skat af aktieindkomst efter stk. 2

10.000 kr.

Potentiel forhøjelse af kapitalindkomsten efter stk. 4

5.000 kr.

Gennemført forhøjelse af kapitalindkomsten efter stk. 5

4.000 kr.

Hos ægtefælle 1 forhøjes kapitalindkomsten først med egne korrektionsbeløb efter stk. 2 og 3. Det vil sige, at ægtefælle 1’s korrektion af beregningsgrundlaget for negativ aktieskat på ¸ 10.000 kr. gennemføres.

Herudover gennemføres 6.000 kr. af ægtefælle 2’s nedsættelse på 10.000 kr. af beregningsgrundlaget for aktieskat med 43 pct. De 6.000 kr. udgøres af 4.000 kr., som overføres til ægtefælle 2’s egen kapitalindkomst og 2.000 kr. som overføres til ægtefælle 1’s kapitalindkomst.

Samlet ser korrektionerne af aktie- og kapitalindkomsten herefter således ud:

Ægtefælle 1:

Ændring af beregningsgrundlag for negativ skat af aktieindkomst efter stk. 3

¸ 10.000 kr.

Forhøjelse af kapitalindkomsten efter stk. 4

12.000 kr.

Ægtefælle 2:

Ændring af beregningsgrundlag for skat af aktieindkomst efter stk. 2

6.000 kr.

Forhøjelse af kapitalindkomsten efter stk. 4

4.000 kr.

Hvis der for en skattepligtig er opgjort korrektionsbeløb efter såvel stk. 2 som 3 (se et eksempel herpå i eksempel 4) gennemføres korrektionen efter stk. 2 forud for korrektionen efter stk. 3. I tilfælde, hvor det fulde beløb opgjort efter stk. 4 ikke forhøjer kapitalindkomsten på grund af stk. 5, er det således korrektionerne opgjort efter stk. 2 (nedsættelse af positiv aktieindkomst til beskatning med 43 pct.), der gennemføres først. Det er dermed i første række korrektioner opgjort efter stk. 3, der ikke gennemføres.

For ægtefæller er denne regel subsidiær i forhold til reglen om, at beløb opgjort efter stk. 2 og 3 hos den pågældende ægtefælle selv overføres til den pågældende ægtefælles egen kapitalindkomst forud for beløb opgjort efter stk. 2 og 3 hos den anden ægtefælle. Dvs. at en korrektion efter stk. 3 hos den ene ægtefælle godt kan foretages forud for en korrektion efter stk. 2 hos den anden ægtefælle, hvilket da også er illustreret i eksempel 8.