Østre Landsret stadfæster SKAT's tilbagekaldelse af tilladelse til skattefri aktieombytning og ophørsspaltning

Omstruktureringen i 2011 og tilladelsens vilkår

Appellant A/S (et bilcenter-aktieselskab) ansøgte i juni 2011 om tilladelse til skattefri omstrukturering. SKAT gav den 21. juli 2011 tilladelse til:

• Skattefri aktieombytning: Aktierne i Appellant A/S overføres fra Appellant 1 (far, majoritetsejer) og Appellant 2 (søn) til det nystiftede Virksomhed ApS 1 mod anparter heri, jf. Aktieavancebeskatningsloven § 36, stk. 2
• Efterfølgende skattefri ophørsspaltning: Virksomhed ApS 1 spaltes til to nystiftede holdingselskaber – ét til Appellant 1 (Virksomhed ApS 2, til ejendomsinvestering) og ét til Appellant 2 (Virksomhed ApS 3, til fortsat drift af bilcentret)

Tilladelsen indeholdt et anmeldelsesvilkår: Inden for tre år efter ombytning og spaltning skulle SKAT underrettes, hvis der skete væsentlige ændringer i de forhold, der lå til grund for tilladelsen.

I ansøgningen fremstod allokering af udbytte til investering i udlejningsejendomme som et af hovedformålene med omstruktureringen for Appellant 1's vedkommende. Appellant 2 skulle overtage driften af bilcentret som led i et glidende generationsskifte.

Ikke-anmeldte ændringer og SKATs tilbagekaldelse i 2016

To begivenheder i foråret 2012 blev aldrig anmeldt til SKAT:

Ved mail af 8. december 2011 fra revisionsselskabet til SKAT var SKAT alene blevet bedt om at tage stilling til, om tilladelsen fortsat var gældende ved en påtænkt handel med 5-10 % af aktierne – altså en langt mindre andel end de 23 %, der faktisk blev overdraget.

SKAT tilbagekaldte den 10. juni 2016 tilladelsen af 21. juli 2011. Den 24. oktober 2016 ændrede SKAT skatteansættelserne for Appellant 1 og Appellant 2 for indkomståret 2011:

• Appellant 1's skatteansættelse forhøjes med 75.336.057 kr.
• Appellant 2's skatteansættelse forhøjes med 16.122.130 kr.

Fristspørgsmålet: Finder den forlængede 6-årige frist i § 26, stk. 5 anvendelse?

Parterne er enige om, at SKAT ikke overholdt den ordinære frist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1 for at ændre skatteansættelserne.

Spørgsmålet er, om den forlængede frist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5 finder anvendelse. Denne frist udløber først i det sjette år efter indkomstårets udløb, i det omfang skatteansættelsen vedrører en kontrolleret transaktion som nævnt i Skattekontrolloven § 3 B.

Landsrettens vurdering:

Det er ubestridt, at appellanterne som interesseforbundne parter hører til den persongruppe, der er omfattet af § 3 B. Spørgsmålet er, om aktieombytningen og spaltningen udgør kontrollerede transaktioner.

Afgørende punkter i landsrettens begrundelse:

• Skattekontrolloven § 3 B definerer kontrollerede transaktioner som "handelsmæssige og økonomiske transaktioner" mellem interesseforbundne parter
• Forarbejderne til bestemmelsen (L 84 af 14. november 1997) præciserer, at disse transaktioner "omfatter alle forbindelser mellem parterne, herunder overførsel af aktiver"
• Aktieombytningen indebar konkret overførsel af aktiver (aktier) fra de to appellanter til Virksomhed ApS 1
• Ophørsspaltningen indebar videre overførsel af anparter til de to separate holdingselskaber

I overensstemmelse med UfR 2012.1642 H (Højesterets dom af 2. februar 2012) finder 6-årsfristen anvendelse på enhver ansættelsesændring vedrørende kontrollerede transaktioner.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at der ved omstruktureringen ikke skete værdiforskydning eller ændring af de reelle ejerforhold.

Landsretten fastslår endvidere, at Skattestyrelsens fejlagtige hjemmelshenvisning i afgørelserne af 24. oktober 2016 ikke medførte ugyldighed, da det ikke påvirkede afgørelsernes materielle indhold eller appellanternes klagemuligheder.

Tilbagekaldelsens berettigelse: Skatteundgåelse som reelt hovedformål

De anmeldelsespligtige ændringer:

Landsretten tiltræder, at både den ekstraordinære udlodning på 63.953.000 kr. og overdragelsen af 23 % af aktierne udgør anmeldelsespligtige ændringer. Den manglende anmeldelse skaber en formodning for, at tilladelsen skal tilbagekaldes.

Bevisgrundlaget:

Baseret på revisorens forklaring for byretten lægger landsretten til grund:

• Udlodningen på 63.953.000 kr. var del af drøftelserne i perioden omkring ansøgningen
• Den ekstraordinære udlodning var ikke begrundet i et finansieringsbehov til konkrete ejendomsinvesteringer i Appellant 1's holdingselskab
• Appellant 1's holdingselskab foretog faktisk ingen ejendomsinvesteringer, før SKAT tilbagekaldte tilladelsen den 10. juni 2016 – dvs. over fire år efter omstruktureringen
• Udlodningen muliggjorde, at aktierne i Appellant A/S kunne overdrages til en markant lavere pris end forud for udlodningen
• Appellant 2 fik herved finansieret købet af aktierne skattefrit via udbyttet fra udlodningen

Sammenfatning:

Den nære tidsmæssige sammenhæng mellem omstruktureringen (2011), den ekstraordinære udlodning (25. april 2012) og aktieoverdragelsen (27. april 2012) underbygger, at det væsentligste formål reelt var at tilgodese kapitalejernes økonomi ved et glidende generationsskifte – ikke de erklærede formål om ejendomsinvestering og selskabsmæssig opdeling.

Da omstruktureringen herefter anses for at have haft skatteundgåelse som et hovedformål, og tilbagekaldelsen ikke er uproportional, var SKAT berettiget til at tilbagekalde tilladelsen, jf. Fusionsskattedirektivet artikel 15, stk. 1, litra a.

Appellanternes anbringender om Appellant 1's besigtigelser af ejendomme og kontakt til ejendomsmæglere kan ikke føre til et andet resultat.

Landsrettens afgørelse: Stadfæstelse og sagsomkostninger

Østre Landsret stadfæster byrettens dom (Retten i Svendborg, 12. juni 2023) i sin helhed.

Sagsomkostninger for landsretten:

Appellant 1, Appellant 2 og Appellant A/S skal in solidum betale 400.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af advokatbistand inkl. moms inden 14 dage. Beløbet forrentes efter Renteloven § 8 a.

Ved fastsættelsen er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens karakter og omfang samt hovedforhandlingens varighed.